Теория и методология аудита

1. Определение теории аудита и классификация подходов к нему.

В независимом аудите финансовой отчетности, а также внутреннем аудите можно выделить три основных направления развития теорий аудита в отношении сбора аудиторских доказательств, которые формировались поэтапно в такой последовательности: теория адекватности, теория контроллинга и теория консалтинга.

Теория адекватности ведет свою историю от трудов английских теоретиков. Следуя данной теории, в течение многих лет применялся прямой последовательный подход — подтверждения старались получить путем прямого сравнения бухгалтерской отчетности с информацией, формируемой в системе бухгалтерского учета.

В рамках данной теории существовали два альтернативных подхода прямого последовательного аудита: · от документов к отчетности;· от отчетности к документам. Возникновение теории адекватности в аудите является первым этапом развития теорий аудита, Он получил название подтверждающего аудита.

На втором этапе развития аудита (после 1949 г.) независимые аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна. Такой аудит получил название системно-ориентированного, имеет в основе теорию контроллинга. В рамках данной теории раскрывается механизм управления предприятием, она позволяет вскрыть неиспользованные резервы, но имеет и свои недостатки, в частности то, что степень объективности отчетных данных при этом снижается.

Третий этап — это этап применения в аудите теории консалтинга. Задачи аудита сводятся не к подтверждению отчетности, не к анализу ее адекватности и выявлению действенности внутреннего контроля, а к анализу эффективности работы самого предприятия. Эффективность работы предприятия определяется эффективностью работы его сотрудников, и прежде всего администрации, и аудит понимается как одна из форм консалтинга собственников относительно качества работы наемной администрации. важнейшими процедурами становятся:· тестирование, причем тестирование субъективного поведения даже важнее тестирования документов;· оценка рисков, ибо расчет неопределенности, в условиях которой принимаются те или иные решения, — основа основ работы аудитора. Третий этап развития аудита бухгалтерской финансовой отчетности можно в целом охарактеризовать как аудит,ориентированный на риск. При проведении проверок или консультировании аудиторские фирмы в первую очередь рассчитывают возможный риск, и если он минимален, то при оценке надежности системы внутреннего контроля и сборе доказательств в отношении достоверности данных баланса применяются технологии выборочного аудита.

2. Основные элементы теории аудита.

Основными элементами теории аудита являются: концепции, постулаты, стандарты.

5 Концепций : этика поведения - устанавливает кроме общих для всех людей этических норм специальные правила поведения аудиторов. Независимость. Аудиторы должны без предубеждений изучать проверяемые финансовые отчеты и другую информа­цию, беспристрастно относиться к должностным лицам, пред­ставляющим финансовую информацию, и к ее пользователям. Профессионализм. Аудит должен быть выполнен с соответствующим профессиональным умением лицами, имеющими соответствующую подготовку, опыт и компетентность в аудировании. Доказательность -
Необходимая информация может быть качественной или количественной, она может непосредственно влиять на аудиторское решение, либо быть только вспомогательной. Точность представления. Часто бывает сложно принять решение о точности представления. Источником ответов на вопросы прежде всего служат общепринятые аудиторские стандарты, обычно рассматриваемые как полный набор однозначных правил.

Постулаты аудита - это аксиоматические положения аудиторской теории, которые помогают понять содержание аудиторских стандартов:1. Финансовая отчетность и финансовые данные могут быть проверены. 2. Вероятное столкновение интересов. 3. Возможность верификации. Финансовые отчеты и ин­формацию можно верифицировать ( установление подлинности, проверка истин­ности). 4. Отчет составлен неверно. Только этот постулат поддерживает роль и значение аудита. Совершенно очевидно, что если бы отчетность не содержала ошибок и утаек, то сама роль аудита стала бы неясной. 5. Когда проверка финансовой информации выполняется с целью выражения независимого мнения, то деятельность аудитора регламентируется исключительно его полномочиями. Этот постулат гласит: проверяя финансовую информацию, чтобы составить независимее заключение о ней аудитор действует только как аудитор. 6. Никто несвободен от ошибочных выводов. 7. Мнение аудитора зависит от его интересов. 8. Объективность отчетных данных прямо пропорцио­нальна эффективности внутреннего контроля.9. Каждая последующая проверка может снижать цен­ность предыдущей и всегда менее информативна. Когда проверяющий знает, что будет еще проверка, то он невольно на­деется на последующих контролеров. 10. Каждое утверждение аудитора имеет определенную степень убедительности. 11. Ценность предыдущей информации. Если отсутствуют четкие доказательства противоположного, то информация, вер­ная для проверяемого предприятия в прошлом, будет верна и в бу­дущем. 12. Последовательное соблюдение общепринятых бух­галтерских принципов. Данный постулат ведет к точному пред­ставлению финансового положения и результатов операций.

3. Аудит, его возникновение и развитие.

Примерно в 200 г. до н. э. квесторы, т. е. должностные лица, ведавшие финансовыми и судебными делами Римской империи, осуществляли контроль за
государственными бухгалтерами на местах. Отчеты
квесторов направлялись в Рим и выслушивались экзаменатором. Такая практика и дала термин «аудитор», от латинского «слушать».

В 1631 г. из Голландии в Плимут (штат Массачусетс, США) был послан бухгалтер для выяснения причин возрастающей задолженности колонии. Это считается первой аудиторской проверкой в Америке.

Однако законодательной родиной аудита считается
Великобритания, где с 1844 г. выходит серия законов о компании.
В соответствии с этими законами компании были обязаны не реже одного раза в год приглашать специального профессионала для проверки бухгалтерских счетов. Закон об обязательном аудите в Великобритании принят в 1862 г., во Франции - в 1867 г., а в США – после Великой депрессии, в 1937 г. В настоящее время практически во всех странах мира с рыночной экономикой функционирует общественный институт дипломированных аудиторов со специфической организационно-правовой инфраструктурой.

Аудиторские фирмы появились в бывшем СССР в 1987 году, когда была установлена обязательная проверка деятельности современных предприятий. На сегодняшний день основным законодательным актом является Закон РК«Об аудиторской деятельности». Согласно этому закону, аудит – проверка в целях выражения независимого мнения о составлении финансовой отчетности и прочей информации, связанной с финансовой отчетностью. Аудиторские проверки в сочетании с анализом финансовой деятельности имеют хорошую рентабельность. Первый рейтинг аудиторских групп Казахстана показал: большую часть доходов участникам рейтинга приносят классические аудиторские практики. Однако законодательные инициативы и действия финансового регулятора в отношении аудита могут привести к развитию консалтинговых услуг. Первый обзор деятельности аудиторских компаний Казахстана, подготовленный рейтинговым агентством «Эксперт РА Казахстан», зафиксировал рост доходов участников рейтинга. Совокупная выручка аудиторских компаний, принявших участие в рейтинге, увеличилась на 17,6%. Также членство в международной сети дает возможность признавать аудит национальных компаний за рубежом. Среди членов «Палаты аудиторов РК» – четырнадцать компаний входят в международные аудиторские сети или объединения. В «Коллегии аудиторов РК» четыре компании являются членами международных сетей.

4. Информационное обеспечение аудита.

Информационным обеспечением аудита является целенаправленная работа по сбору информации, ее регистрации, передаче, обработке, обобщению, хранению и поиску субъектами контроля в целях использования для нужд управления.

в Зависимости от использования источников информация аудитором, ее можно классифицировать: по видам учета, видами и формами отчетности, видам документов на предприятии, цели использования документов, поступление документов от ответственных лиц и тому подобное. Наиболее нужную информацию о финансово-хозяйственной деятельности аудитор получает из данных бухгалтерского учета, внутреннего контроля, финансовой и статистической отчетности. Аудиторский контроль использует также информацию внешних источников: банков, страховых компаний, торговых партнеров, аудиторских и юридических фирм. Важное место в формировании информационной базы аудита занимает законодательная, планово-нормативная и справочная информация. Аудиторский контроль, использует также материалы предварительного внешнего и внутреннего аудита, акты проверки налоговых органов, От изменения вида аудиторских услуг изменяется объем и содержание информационного обеспечения аудита. Если при аудите финансовой отчетности основном принимают во внимание информацию бухгалтерского учета, финансовой (бухгалтерской) и статистической отчетности, то, например, в процессе консультационных услуг - законодательно-нормативные материалы Плановую информацию аудитор черпает из перспективных и текущих планов, разработанных непосредственно на предприятии. Сюда можно отнести бюджеты реализации и затраты, доходы и т.д..

К технологической информации относятся сведения о технологии производства, технические и технологические условия эксплуатации оборудования и технологических линий, технические условия качества и т.п..

Источниками организационно-управленческой информации является учредительные документы субъекта аудиторского контроля, приказы и распоряжения руководителя, должностные инструкции и др.

5. Источники аудита.

Источники подразделяются на:учетные, аналитические и внеучетные.

К учетным относятся: бух.учет и финн.отчетность; ститистический учет и отчетность; оперативный учет и отчетность; выборочные учетные данные. Важным источником аудита являются аналитические данные экономического анализа, которые аудитор может получить в ходе анализа соотношений различных финансовых данных (например дохода от реализации товаров и себестоимости реализованных товаров) или финансовых и нефинансовых показателей (зарплаты и численности персонала); сравнение фактических затрат данных с прогнозами прошлых периодов, показателями аналогичных предприятий; сравнения фактических данных прошлых периодов; исследования неожиданных отклонений.

К внеучетным источникам относятся: материалы внешнего и внутреннего аудита; материалы лабораторного и врачебно-санитарного контроля; материалы проверок налоговой слуюы; материалы собраний трудовых коллективов; материалы, получаемые в результате личных контактов с руководством.

Вся получаемая аудитором информация по степени точности делится на 3: категорическая, условно точная и ориентировочная. Категорич. является абсолютно точной, т.к. формируется в результате проверки аудитором первичных документов. Условно точная инфа формируется тогда, когда по каким -либо причинам аудиторы не могут самостоятельно доказать ее абсолютную точность. Ориентировочная инфа отражается на расчетах аудиторов о размерах вероятных потерь и неполученных доходов и может быть полезной для принятии различных решений.

6. Организация аудита в зарубежных странах.

Следует отметить, что профессия аудитора в зарубежных странах имеет различные названия. Например, в США бухгалтер-аудитор называется общественным или дипломированным бухгалтером, аудиторы во Франции называются бухгалтерами-экспертами или комиссарами по счетам, в Германии аудиторы это контролеры хозяйства или контролеры книг, в Великобритании и многих других европейских странах аудитор это ревизор или присяжный бухгалтер. Независимые аудиторы за рубежом, имеют право работать индивидуально, но, как правило, они объединяются в отдельные организации или фирмы, так как это более эффективно. В современной практике примером таких объединений являются широко известные фирмы присяжных бухгалтеров в Великобритании, фирмы дипломированных общественных бухгалтеров в США
За рубежом, в частности в развитых странах, функционируют десятки тысяч аудиторских фирм (только в США их более 45 тысяч. Иностранные аудиторские фирмы группируются в четыре категории: большая четверка, другие национальные фирмы, крупные местные и региональные фирмы и малые местные.
«Большая четверка» — крупнейшие иностранные аудиторские фирмы. Практически во всех крупных странах и городах мира имеется хотя бы один офис данных фирм. Их деятельность характеризуется получением больших доходов, значительной долей мирового рынка аудиторских услуг. По данным 2012 года, фирмы большой четверки проводят аудит почти во всех (более 85 %) крупнейших компаниях. Другие национальные фирмы — существуют и другие фирмы, кроме «большой четверки», которые фирмы считаются национальными. Они выполняют те же услуги, что и фирмы «большой четверки», а так же являются их прямыми конкурентами. Крупные местные и региональные фирмы — эти фирмы конкурируют с национальными фирмами. Они проводят аудит в масштабах региона. Их главной особенностью является то, что профессиональный штат в них должен быть более 50 человек. Малые местные фирмы — фирмы, которые проводят аудит и оказывают другие связанные с этим услуги в основном для мелких предприятий в рамках отдельного региона. Численность профессионального штата данных фирм, как правило, не превышает 25 человек. Таких фирм насчитывают порядка 95 %.
Аудиторские фирмы в Великобритании и США характеризуются большой самостоятельностью в подготовке, присвоении квалификации и контроле за тем, насколько добросовестно и квалифицированно выполняются аудиторами профессиональные обязанности. Аудиторская деятельность стран континентальной Европы, наоборот подвержена строгой регулируемости со стороны государства. Аудит здесь регулируется и проводится по нормативно-правовым актам, принятым в правительственных структурах. В странах Европейского союза наряду с аудиторами, занимающимися проверкой бухгалтерских отчетов и балансов, выделяют специфическую категорию аудиторов-консультантов по вопросам налогообложения. В Австралии создан институт дипломированных бухгалтеров-аудиторов, членами которого могут быть граждане некоторых азиатских государств, например, Малайзии, Сингапура,Гонконга.

7. История развития международных стандартов аудита.

Появление аудита связано с промышленной революцией в Англии, где в 1844 году был принят первый закон об аудиторской деятельности (обязательному аудиту были подвержены акционерные компании).
Большой импульс развитию аудита дали мировые экономические кризисы.
Огромный толчок развитию аудита дал всемирный экономический кризис 1929-1933 гг.
Началом стандартизации аудиторской деятельности послужило в 1932 г. принятие в США акта о правильности ценных бумаг.
В 1948 г. американским институтом дипломированных общественных бухгалтеров были приняты 10 стандартов аудита.
В 1960 г. наметилась тенденция по объединению аудиторских фирм, созданию крупных многонациональных корпораций, инвестиционных групп и соответственно деятельность одной фирмы затрагивала экономические сферы разных государств. Данный факт в 1970 г. подтолкнул к разработке МСФО. В 1977 г. Комитетом было принято 29 МСА и 4 стандарта по оказанию сопутствующих услуг.
МСА обязаны своей разработке следующим тенденциям:
- образование крупных транснациональных корпораций;
- сосредоточение капитала в международных финансовых центрах;
- появление МСФО;
- потребность в однотипном подтверждении достоверности финансовой отчетности, составляемой в разных странах;
- необходимость в единых подходах аудиторов к подтверждению достоверности отчетности.

8.применение межд.стандартов в разных странах мира.

в Канаде, Великобритании и США, имеющих свои национальные стандарты, международные стандарты аудиторскими организациями только принимаются к сведению.

В то же время в других странах, например в Австралии, Бразилии, Голландии и др., международные стандарты используют в качестве базы для разработки собственных.

Именно по этому пути идут крупные отечественные специалисты при разработке стандартов аудита в Российской Федерации.

В странах, где решено не разрабатывать собственные стандарты (Кипр, Малайзия, Нигерия и др.), международные стандарты воспринимаются в качестве национальных.

9. Основы аудита финансовой отчетности

Целью аудита является повышение степени доверия предполагаемых пользователей в финансовой отчетности. Это достигается путем выражения мнения аудитора о том, подготовлена ли финансовая отчетность в отношении всех материальных аспектов в соответствии с рамками, применимыми к финансовой отчетности. Когда речь идет о рамках для более общих целей, это мнение о том, достоверно ли представлена финансовая отчетность в отношении всех материальных аспектов, или представление достоверного и объективного мнения в соответствии с рамками. Аудит, проведенный в соответствии с МСА и соответствующими этическими нормами, позволяет аудитору сформировать такое мнение.

Ответственность за финансовую отчетность Аудитор и руководство клиента имеют отдельные и отличающиеся обязанности. Аудитор несет ответственность за формирование и выражение мнения о финансовой отчетности. Руководство клиента, с другой стороны, несет ответственность за подготовку и представление финансовой отчетности. Руководство не освобождается от ответственности только потому, что отчетность аудирована.

"Сфера охвата аудита" является термином, который относится к аудиторским процедурам, которые считаются необходимыми для достижения целей аудита. Аудитор должен определить эти процедуры, принимая во внимание требования: • МСА; • соответствующих профессиональных органов; • законодательство; • правила, и, при необходимости, • условия аудиторского задания и требования к отчетности

В качестве основы для мнения аудитора, МСА требуют, чтобы аудитор получил обоснованную уверенность в том, что финансовая отчетность в целом не содержит существенных искажений как в результате мошенничества, так и в результате ошибок. Обоснованная уверенность – это высокий уровень уверенности.

Аудит, проводимый в соответствии с МСА предназначен для обеспечения достаточной уверенности в том, что финансовая отчетность, в целом, не содержит существенных искажений. В общем, искажения, включая пропуски, считаются существеннымм, если, по отдельности или в совокупности, можно ожидать, что они повлияют на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности.

10. Цель и общие принципы, регулирующие аудит финн.отчетности.

Целью аудита финансовой отчетности является предоставление аудитору возможности выразить мнение о том, подготовлена ли финансовая отчетность во всех материальных аспектах, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности или в соответствии с другими определенными стандартами финансовой отчетности. Мнение аудитора выражается с помощью фразы "дает верное и полное представление" или "отражено достоверно во всех во всех материальных аспектах". Мнение включается в письменный отчет (аудиторский отчет), который сопровождает аудированную финансовую отчетность. Аудитор и руководство клиента имеют отдельные и отличающиеся обязанности. Аудитор несет ответственность за формирование и выражение мнения о финансовой отчетности. Руководство клиента, с другой стороны, несет ответственность за подготовку и представление финансовой отчетности. Руководство не освобождается от ответственности только потому, что отчетность аудирована.

Аудитор должен соблюдать общие принципы аудита. Они требуют, чтобы аудитор: · соблюдал "Кодекс этики профессиональных бухгалтеров", изданный Советом Международной Федерации Бухгалтеров (или национальный кодекс этики, в соответствующих случаях). · проводил аудит в соответствии с МСА (где применимо). · планировал и проводил аудит с позиции профессионального скептицизма, признавая, что могут существовать такие обстоятельства, которые, вызывают существенное искажение финансовой отчетности. Профессиональный скептицизм включает бдительность к таким аспектам, как например: · аудиторские доказательства, которые противоречат другим полученым аудиторским доказательствам. Основы аудита финансовой отчетности 4 · информация, которая ставит под сомнение достоверность документов и ответов на запросы, которые будут использоваться в качестве аудиторских доказательств. · условия, которые могут указать на возможное мошенничество. · обстоятельства, которые говорят о необходимости аудиторских процедур в дополнение

11. Аудит и сопутствующие услуги, различия между ними

Целью аудита является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения . к сопутствующим услугам относятся: обзор, согласованные процедуры и подготовка информации. Проведение аудита и обзора должно позволить аудитору обеспечить высокий и средний уровни уверенности. Задания по проведению согласованных процедур и подготовке информации не предусматривают, что аудитор должен будет выразить уверенность.

Сопутствующие аудиту услуги условно могут быть подразделены на услуги контроля, действия и консультационные. Услуги контроля подразумевают, что аудитор контролирует правильность и обоснованность отражения фактов хозяйственной деятельности, начисление налоговых платежей и др. К услугам действия относятся, например, проведение маркетинговых исследований, разработка инвестиционных проектов, а также постановка бухгалтерского учета, его ведение и восстановление.
С развитием рыночных отношений все более необходимыми становятся консультационные (консалтинговые) услуги.

12. Виды сопутствующих услуг

1. Постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой отчетности, бухгалтерское консультирование (восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой отчетности несовместимы с проведением аудиторской проверки в течение 3 лет с момента их оказания у конкретного экономического субъекта).

2. Налоговое консультирование.

3. Анализ финансово-хозяйственной деятельности организации и индивидуального предпринимателя, экономическое и финансовое консультирование.

4. Управленческое консультирование в т.ч. связанное с реструктуризацией предприятия, т.е. изменения его структуры.

5. Правовое консультирование, а также представительство экономического субъекта в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам.

6. Автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий.

7. Оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков (оценка стоимости имущества и оценка предприятий как имущественных комплексов требует специальной лицензии).

8. Разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов.

9. Проведение маркетинговых исследований.

10. Проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ, соответственно в области, связанной с аудиторской деятельностью и распространение их результатов.

11. Обучение в установленном законодательством РК порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью.