Правовой статус налогоплательщиков и плательщиков сборов

Участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, являются организации и физические лица, признаваемые налогоплательщиками. Понятие «налогоплатель­щик» относится к числу специфических терминов законода­тельства о налогах и сборах и используется 'исключительно в значениях, определяемых соответствующими статьями ПК РФ. Придание ст. 11 НК РФ понятию «налогоплательщик» статуса «специфического» означает, что данная категория присуща в первую очередь налоговому праву. Иными отраслями права или законодательства понятие «налогоплательщик» может ис-

230

Раздел II. Механизм правового регулирования

Глава 10. Правовой статус участников

231

пользоваться только в том значении, которое ему придается НКРФ.

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых НК РФ возложена обязанность уплачивать соответствующие налоги или сборы.

Одним из основных критериев отнесения физического лица или организации к числу субъектов налогового права является потенциально возможная обязанность уплачивать причитаю­щиеся налоги. Физические лица и организации приобретают налогово-правовой статус по причине предполагаемой возмож­ности вступления в налоговые правоотношения с государством (муниципальным образованием) относительно уплаты установ­ленных налогов или сборов. Налогоплательщиков в качестве субъектов налогового права характеризует потенциальная воз­можность быть участником определенного правоотношения по поводу установления, введения или взимания налогов, осуще­ствления налогового контроля или привлечения к налоговой ответственности.

Реальная обязанность налогоплательщика уплачивать какой-либо налог возлагается на физическое лицо либо организацию с момента возникновения обстоятельств, установленных зако­нодательством о налогах и сборах и.даредусматривающих уплату данного налога. Возникновение обстоятельств, влекущих упла­ту суммы налога или сбора, служит юридическим фактом, на основании которого субъект налогового права приобретает ста­тус участника налоговых правоотношений. Конкретный пере­чень субъектов, обязанных производить платежи в доход госу­дарства, устанавливается частью второй НК РФ или иным фе­деральным законодательством отдельно по каждому налогу или

сбору.

Налогоплательщики в качестве субъектов налогового права подразделяются на две группы: 1) организации; 2) физические лица.

В налоговом праве понятие организации соотносится с по­нятием юридического лица, применяемым гражданским зако­нодательством. В целях реализации предписаний НК РФ орга­низации подразделяются на два вида: 1) российские организа­ции — юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ; 2) иностранные организации — ино-

странные юридические лица, компании и другие корпоратив­ные образования, обладающие гражданской правоспособно­стью, созданные в соответствии с законодательством иностран­ных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Феде­рации.                                                                        -*-

К числу налогоплательщиков-организаций относятся фи­лиалы и иные обособленные подразделения иностранных орга­низаций, расположенные на территории Российской Федера­ции, при условии, что налоговым законодательством на них возложена обязанность уплачивать конкретные налоги.

Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций самостоятельными налогоплательщиками не явля­ются, поскольку на основании ст. 19 НК РФ они только испол­няют налоговые обязанности головных организаций в месте своего нахождения.

Налогоплательщиками — физическими лицами могут быть граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства. На правовой статус налогоплательщика не влияет возраст нало­гоплательщика, поскольку обязанность по уплате налога возни­кает в момент приобретения» объекта налогообложения.

Среди налогоплательщиков — физических лиц выделяются особые категории субъектов — индивидуальные предпринима­тели и налоговые резиденты Российской Федерации.

Индивидуальными предпринимателями являются физиче­ские лица, зарегистрированные в установленном порядке и осу­ществляющие предпринимательскую деятельность без образова­ния юридического лица. К числу индивидуальных предприни­мателей НК РФ также относит частных нотариусов, частных охранников и частных детективов. Индивидуальные предприни­матели приобретают правовой статус налогоплательщика неза­висимо от наличия гражданско-правового статуса предпринима­теля. Так, п. 2 ст. 11 РФ указывает, что физические лица, осуще­ствляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве ин­дивидуальных предпринимателей в нарушение требований гра­жданского законодательства, при исполнении налоговых обя-

232                      Раздел И. Механизм правового регулирования

занностей не вправе ссылаться на то, что не являются индивиду­альными предпринимателями.

Налоговыми резидентами Российской Федерации призна­ются физические лица, фактически находящиеся на террито­рии Российской Федерации не менее 183 дней в календарном

году.

Основой правового статуса налогоплательщика является на­логовая правосубъектность, т. е. предусмотренная нормами права возможность или способность быть субъектом налогового права. Налоговая правосубъектность состоит из правоспособно­сти и дееспособности.

Налоговая правоспособность — это предусмотренная норма­ми налогового права возможность иметь права и нести обязан­ности по поводу объектов налоговых правоотношений. Она представляет собой юридическую характеристику лица и пре­доставляет ему возможность быть участником налоговых право­отношений. Содержанием налоговой правоспособности являет­ся совокупность установленных действующим законодательст­вом прав и обязанностей.

Налоговая дееспособность — это предусмотренная нормами налогового права способность лица своими действиями приоб­ретать и реализовывать принадлежащие ему права и выполнять возложенные обязанности.

Налоговые правоспособность и дееспособность взаимосвя­заны и дополняют друг друга. Налоговая правоспособность об­разуется с момента возникновения (рождения ребенка, вступ­ления в наследство и т. д.), дееспособность — по достижении определенного условия (регистрация в качестве предпринима­теля, достижение определенного возраста и т. д.). В налоговых правоотношениях возникновение правоспособности и дееспо­собности часто совпадают. Так, одновременно с регистрацией устава юридического лица возникают обязанности по поста­новке его на учет в налоговые органы и по предоставлению от­четности о деятельности, а в случае уклонения от исполнения возложенных обязанностей применяются меры государственно­го принуждения.

Налогоплательщик — это особый (специальный) правовой статус лица, на которое в соответствии с законом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы. Обязательными

Глава 10. Правовой статус участников

233

элементами правового статуса налогоплательщика выступают общие, одинаковые для физических лиц и организаций права и обязанности, зафиксированные нормами налогового права, а также ответственность за нарушения законодательства о нало­гах и сборах.

Перечень прав и обязанностей российских налогопладель-щиков и плательщиков сборов содержится в ст. 21—25 НК РФ, что отражает позицию физического лица или организации от­носительно государства. Практическая реализация правового статуса налогоплательщика происходит в процессе вступления организации или физического лица в различные правоотноше­ния.

Среди прав налогоплательщиков, установленных НК РФ, особо следует отметить право получать от налоговых органов письменные разъяснения и пояснения по вопросам примене­ния налогового законодательства, а также нормативные доку­менты о налогах и сборах. Налогоплательщики также имеют право получать от налоговых органов по месту своего учета бес­платную информацию о действующих обязательных платежах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, правах и обязанностях налоговых органов и их должностных лиц.

В ходе осуществления налоговыми органами камеральных и выездных проверок налогоплательщик имеет существенные полномочия по защите своих прав и законных интересов: пред­ставлять налоговым органам и их должностным лицам поясне­ния по исчислению и уплате налогов, а также по актам налого­вых проверок; присутствовать при проведении выездной нало­говой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также требований об уплате на­лога.

Одним из существенных прав налогоплательщика является право обжаловать акты налоговых органов, а также действия или бездействие их должностных лиц. Жалобы подаются в вы­шестоящий налоговый орган или в суд. Способ защиты своих нарушенных прав и законных интересов налогоплательщик оп­ределяет самостоятельно, причем обращение в один орган не исключает возможности подачи жалобы и в другой. Юридиче­ские лица и граждане-предприниматели подают исковое заяв-

Глава 10. Правовой статус участников

235

ление в арбитражный суд, физические лица (кроме индивиду­альных предпринимателей) — в суд общей юрисдикции.

Впервые в российском законодательстве появилось право налогоплательщиков требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков, не выполнять неправомерные акты и требования налоговых ор­ганов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ и другим федеральным законам, а также требовать от должност­ных лиц налоговых органов соблюдения налоговой тайны.

Весьма значимым в условиях становления демократических отношений в России является и право налогоплательщиков об­ращаться с требованиями и получать в установленном порядке возмещение налоговыми органами в полном объеме убытков, причиненных их незаконными решениями, а также незаконны­ми действиями или бездействием должностных лиц этих орга­нов.

В случае наличия оговоренных в законодательстве основа­ний налогоплательщики имеют право использовать налоговые

льготы.

Перечень прав налогоплательщиков, указанных в НК РФ, не является закрытым, т. е. он не «граничен Кодексом и други­ми актами законодательства о налогах и сборах. Например, на­логовым законом субъекта РФ налогоплательщикам могут быть предоставлены другие права.

Субъективное налоговое право представляет собой вид и ме­ру возможного поведения субъектов налогового права. По­скольку субъективному праву всегда противостоит субъектив­ная обязанность — требуемые законом вид и мера должного поведения, то и субъекты налогового права несут определенные

обязанности.

Перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) установлен ст. 23 НК РФ. Видовое многообразие обя­занностей налогоплательщиков предполагает их классификацию по различным основаниям.

I. В зависимости от юридических фактов, лежащих в основе возникновения обязанности налогоплательщиков (плательщи­ков сборов), выделяются: а) обязанности, вытекающие из факта

наличия объекта налогообложения; б) обязанности, не завися­щие от факта наличия объекта налогообложения. Обязанности первой группы:

— уплачивать законно установленные налоги. Своевремен­ная и в полном объеме уплата законно установленных налогов в бюджет и во внебюджетные фонды — основная обязанность налогоплательщика. Указанная обязанность возникает только с момента вступления в законную силу нормативного акта (или норм права), предусматривающего уплату конкретно-опреде­ленного вида налога;

— вести в установленном порядке учет своих доходов (рас­ходов) и объектов налогообложения;

— представлять в налоговый орган по месту учета в установ­ленном порядке налоговые декларации по тем налогам, кото­рые они обязаны уплачивать;

— представлять налоговым органам и их должностным ли­цам документы, необходимые для исчисления и уплаты нало­гов;

— выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах;

— не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при* исполнении ими своих служебных обязанностей;

— в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтвер­ждающих полученные доходы и уплаченные (удержанные) на­логи. Организации также обязаны сохранять документы, под­тверждающие произведенные расходы.

К числу обязанностей, не зависящих от факта наличия объ­екта налогообложения, относятся:

— постановка на учет в налоговых органах;

— предоставление налоговому органу необходимой инфор­мации и документов.

II. В зависимости от императивности возложения обязанно­сти налогоплательщиков можно подразделить на: а) прямо пре­дусмотренные НК РФ; б) требующие особого указания на от­ношение к налогоплательщику.

А

236

Раздел П. Механизм правового регулирования

Глава 1.0. Правовой статус участников

237

Большинство обязанностей прямо зафиксированы НК РФ, входят в состав общего правового статуса налогоплательщика и не требуют дополнительных механизмов введения в действие. К таковым, в частности, относится обязанность уплачивать за­конно установленные налоги. Вместе с тем возложение на на­логоплательщика некоторых обязанностей возможно только в силу указания на то иным нормативным правовым актом. К числу таких обязанностей относятся: вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообло­жения, если такая обязанность предусмотрена законодательст­вом о налогах и сборах', представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации, если та­кая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговый орган по месту учета бухгал­терскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете».

III. В зависимости от принадлежности к общему или специ­альному статусу налогоплательщика налоговые обязанности подразделяются на: а) общие для всех категорий налогоплатель­щиков; б) специальные, возложенные только на определенные

субъекты.

К общим относятся обязанности, перечисленные в п. 1 ст. 23 НК РФ. Наличие специальных обязанностей предусмот­рено п. 2 ст. 23 НК РФ, согласно которому налогоплательщи­ки-организации и индивидуальные предприниматели кроме выполнения общих обязанностей должны сообщать в налого­вый орган по месту своего учета следующие сведения:

— об открытии или закрытии счетов в коммерческих банках;

— об участии в российских или иностранных организациях;

— о создании, реорганизации, ликвидации обособленных подразделений, созданных на территории Российской Федера­ции;

— о принятии решения о прекращении своей деятельности, объявлении несостоятельности (банкротстве), ликвидации или реорганизации;

— об изменении своего места нахождения. Установленный ст. 23 НК РФ перечень обязанностей нало­гоплательщиков (плательщиков сборов) не является исчерпы-

вающим. Налогоплательщики могут нести и иные обязанности, установленные федеральным законодательством.

Невыполнение или ненадлежащее выполнение налогопла­тельщиком возложенных на него обязанностей образует соот­ветствующий состав налогового правонарушения.

.^eat'j