Виды налоговых правоотношений

Налоговые правоотношения весьма многообразны, в связи с чем могут быть классифицированы для удобства осмысления всего массива отношений, охватываемых налоговым правом.

Исходя из основных функций права, налоговые правоотно­шения подразделяются на регулятивные и охранительные.

Регулятивные правоотношения составляют основную массу отношений в сфере правового регулирования налогообложе­ния. Они обеспечивают реализацию регулятивной функции права.

Охранительные налоговые правоотношения обеспечивают реа­лизацию охранительной функции права. В налоговом праве они выполняют вспомогательную роль по отношению к регуля­тивным, ибо производны от регулятивных правоотношений.

Налоговое охранительное правоотношение возникает в свя­зи с нарушением налогово-правовой нормы на основе садащии налогово-правовой нормы. Его надо отличать от всякого друго­го, в частности от административного охранительного правоот­ношения, возникающего в связи с нарушением законодательст­ва о налогах и сборах, и на основе административно-правовой санкции, предусмотренной в гл. 15 Кодекса РФ об администра­тивных правонарушениях (далее — КоАП РФ).

К налоговым охранительным правоотношениям относятся те, которые возникают в связи с налоговыми правонарушения­ми (гл. 16 НК РФ), а также нарушениями банками обязанно­стей, предусмотренных в гл. 18 НК РФ.

Регулятивные налоговые правоотношения подразделяются на абсолютные и относительные. Относительные правоотноше­ния (двусторонне индивидуализированные) — это такие право­отношения, в которых уполномоченному лицу противостоит не всякий, а вполне определенный субъект, который должен со­вершать или не совершать определенные действия. Основная масса налоговых правоотношений — это относительные право­отношения. Здесь управомоченному лицу противостоит совер­шенно определенное обязанное лицо. К таковым относятся правоотношения по уплате в бюджет и государственные вне­бюджетные фонды налогов и неналоговых платежей, правоот­ношения по налоговому контролю, по получению налогового кредита, инвестиционного налогового кредита и т. д. В боль­шинстве случаев в относительных налоговых правоотношениях управомоченное лицо имеет право требования, которому кор­респондирует обязанность конкретного субъекта.

Абсолютные налоговые правоотношения также имеют место в налоговом праве. Однако их число значительно меньше в срав­нении с относительными налоговыми правоотношениями. Аб­солютные правоотношения (односторонне индивидуализиро­ванные) — это такие правоотношения, в которых управомочен­ному лицу противостоит в качестве обязанного всякий и каждый субъект. Так, к абсолютным налоговым правоотноше-

206

Раздел П. Механизм правового регулирования

Глава 8. Налоговые правоотношения

207

ниям можно отнести правоотношение по установлению нало­гов и сборов. Здесь праву представительного органа власти на установление налога противостоит обязанность всякого субъек­та не препятствовать его реализации.

По характеру налогово-правовых норм правоотношения подразделяются на материальные и процессуальные.

Материальные налоговые правоотношения возникают на ос­нове материальных норм налогового права, а процессуальные, соответственно, на основе процессуальных налогово-правовых норм. Материальные налоговые правоотношения служат сред­ством реализации материальных прав и обязанностей субъектов налогового права, а процессуальные налоговые правоотноше­ния обеспечивают порядок реализации этих прав и обязанно­стей. К материальным налоговым правоотношениям относятся правоотношения, содержанием которых являются: обязанность налогоплательщика уплачивать налог и право налогового орга­на требовать его уплаты; право организации обращаться к фи­нансовому органу за получением отсрочки уплаты налога и обязанность налогового органа рассмотреть обращение и при­нять по нему решение и т. д. К процессуальным налоговым право­отношениям относятся правоотношения, возникающие в ходе налогового процесса, т. е. в ходе производства по исчислению и уплате налога, в ходе налогово-контрольного производства, b_n ходе производства по делам о налоговых правонарушениях¹.

Процессуальные налоговые правоотношения вторичны по отношению к материальным, служат гарантией реализации по­следних.

Налоговые правоотношения могут быть также подразделены на имущественные и неимущественные на основании особенно­стей их объекта. Объектом имущественных налоговых правоот­ношений является денежная субстанция — налог, сбор, пени, недоимка, штраф и т. д. Объектом неимущественных, налоговых правоотношений таковая не является. В качестве объекта здесь выделяются: деятельность по осуществлению налогового кон-

¹ См.: Кучеров И. И., Судаков О. Ю., Орешкын И. Л. Налоговый кон­троль и ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. М., 2001. С. 90—97; Ногина О. А. Налоговый контроль: вопро­сы теории. СПб., 2002. С. 39—68.

троля и др. К имущественным налоговым правоотношениям относятся правоотношения: по уплате налогов и сборов в бюд­жеты и государственные внебюджетные фонды; по уплате в эти же фонды недоимок и пеней и т. д. К неимущественным нало­говым правоотношениям относятся правоотношения по нало­говому процессу, налоговому контролю, установлению налогов и предоставлению налоговых льгот и др.            ""*'"'

Налоговые правоотношения могут быть классифицированы и по структуре их юридического содержания. По этому критерию они подразделяются на простые и сложные. Простые налоговые правоотношения характеризуются тем, что их содержание состо­ит из одного права и одной обязанности. В сложных налоговых правоотношениях содержание состоит из нескольких взаимосвя­занных субъективных прав и обязанностей.

Простые налоговые правоотношения в чистом виде, т. е. не как элемент сложного налогового правоотношения, встречают­ся в налоговом праве сравнительно редко. Например, простым налоговым правоотношением является правоотношение по ус­тановлению налогов. Здесь праву государства в лице представи­тельного органа власти на установление налога корреспондиру­ет обязанность не препятствовать его осуществлению.

Сложные налоговые правоотношения преобладают в нало­говом праве. Среди них: налогово-процессуальное правоотно­шение, материальное налоговое правоотношение по уплате на­лога и др. В каждом структурно сложном налоговом правоотно­шении может быть выделено основное налоговое правоотношение и производные.

Основное налоговое правоотношение создает конструкцию, на которой базируются все остальные, производные, налоговые правоотношения. Например, в материальном налоговом право­отношении в качестве основного выделяется правоотношение по добровольному исполнению обязанности по уплате налога, а в качестве производного — правоотношение по принудитель­ному исполнению обязанности по уплате налога, правоотноше­ние по предоставлению налоговой отсрочки, налогового креди­та и т. д.

Классификации налоговых правоотношений представляют собой явления научной абстракции, поэтому их число может быть увеличено. В частности, в ближайшие годы по мере науч-

208                      Раздел II. Механизм правового регулирования

ного осмысления налогового права как подотрасли права фи­нансового возможна будет классификация налоговых правоот­ношений и по видам налогово-правовых институтов.