Проверка правильности отнесений расходов на себестоимость

На примере туристических услуг.

Состав затрат туристских фирм и порядок их учета определен в Методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристского продукта и формированию финансовых результатов у организаций, занимающихся туристской деятельностью, утвержденных Приказом Государственного комитета Российской Федерации по физической культуре и туризму от 04.12.1998 N 402 (далее - Методические рекомендации).

Учет затрат осуществляется на основе оформленной в установленном законодательством порядке первичной учетной документации, в необходимых случаях в разрезе статей калькуляции и элементов затрат, а также в соответствии с требованиями внутрипроизводственных расчетов и учетной политикой для целей управленческого учета.

Себестоимость туристского продукта - это совокупность затрат туристской организации на его производство, продвижение и реализацию. При этом затраты на производство и продвижение туристского продукта составляют себестоимость туров организаций-туроператоров, а затраты по реализации туров и оказанию сопутствующих услуг - себестоимость для организаций-турагентов.
Все расходы, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) туристских организаций, подразделяются следующим образом.

По отношению к производственному процессу (п. 15 Методических рекомендаций):

- производственные (затраты, связанные с производством туристического продукта);

- коммерческие (затраты, связанные с продвижением и продажей туристского продукта).

В зависимости от способа включения в себестоимость производственные затраты делятся на:

- прямые (затраты, связанные с производством туристского продукта, которые можно прямо включить в себестоимость объекта калькуляции);

- косвенные (затраты, относящиеся к деятельности туристской организации в целом).
В соответствии со ст. 318 НК РФ налогоплательщик вправе сам определять, какие расходы являются прямыми, а какие - косвенными.

Туристским организациям рекомендовано придерживаться группировки производственных затрат, включаемых в себестоимость туристского продукта, по следующим статьям:

- затраты на приобретение прав на услуги сторонних организаций, используемые при производстве туристского продукта;

- затраты, связанные с деятельностью производственного персонала;

- затраты подразделений туристской организации, участвующих в производстве туристского продукта;

- накладные расходы.

Целью аудиторской проверки распределения прямых и косвенных расходов является установление достоверности учета затрат на производство, продвижение и продажу туристского продукта, а также их отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудит калькулирования себестоимости туристского продукта аудитору следует начать с проверки распределения прямых расходов. В первую очередь аудитор изучает положения учетной политики в отношении доли прямых расходов в себестоимости туристского продукта.

Рассмотрим особенности аудита каждого экономического элемента затрат, включаемого в себестоимость туристского продукта.

Материальные затраты. Аудитору важно проверить, что стоимость материальных ресурсов формируется исходя из цен их приобретения (без учета НДС), соответствующие расходы подтверждены документально и правомерно включены в себестоимость туристского продукта. Особенностью формирования производственной себестоимости туристского продукта является учет затрат по фрахтованию самолета для перевозки по определенному маршруту. Такие авиарейсы называются чартерными. Договор фрахтования воздушного судна (чартера) туристская фирма может заключить как с авиакомпанией, так и с посреднической организацией, которая предоставляет места в самолете по договору субфрахта. В договоре указывается гарантированная оплата каждого рейса независимо от его заполняемости. Иногда в договор фрахта также включается условие о расчетной стоимости одного места в каждом классе. Если расчетная стоимость по фактической степени загрузки самолета превышает сумму гарантированной оплаты, то туристской фирме придется возместить авиакомпании разницу между расчетной и гарантированной стоимостью.

Затраты на оплату труда. Одна из основных ошибок, выявляемых при проверках данного элемента себестоимости, - несоблюдение принципа производственной направленности затрат. При аудите первичных документов по начислению заработной платы аудитор может выявить факты включения в себестоимость основной деятельности расходов на оплату труда работников, занятых в других видах деятельности, не связанных с основным видом деятельности туристской организации (туроператорская и турагентская). Это достигается путем сличения данных по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в части, списанной на производственные счета, и показателей по итогу сводной ведомости по оплате труда в части ее начисления. Данные по итогу сводной ведомости, как правило, должны быть больше, чем данные по дебету счетов учета производственных затрат.

Страховые взносу. К этому элементу относятся выплаты по установленным законодательством нормам в обязательные внебюджетные фонды. При проверке правильности отнесения на себестоимость отчислений на социальные нужды необходимо обратить внимание на соблюдение прямой зависимости источника начисления взносов во внебюджетные фонды от источника начисления самого фонда оплаты труда (себестоимость либо собственные средства).
Амортизация основных средств. Данный элемент предназначен для группировки затрат, связанных с использованием вещных объектов, не перерабатываемых в процессе коммерческой деятельности. Стоимость таких объектов переносится на производимую продукцию не единовременно, а в течение длительного периода. Затраты на приобретение и создание объектов в себестоимость продукции не включаются, однако на себестоимость списывается их амортизация.
Прочие затраты. К этому элементу в составе себестоимости продукции (работ, услуг) относятся:

- налоги, сборы, платежи (включая по обязательным видам страхования); - платежи за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ; затраты на оплату процентов по полученным кредитам; - оплата работ по сертификации продукции; - затраты на командировки; - плата сторонним организациям за пожарную и сторожевую охрану; - плата за подготовку и переподготовку кадров; - затраты на организованный набор работников; - оплата услуг связи, вычислительных центров, банков; - арендная плата в случае аренды отдельных объектов основных производственных средств (или их отдельных частей); - другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам.

После проверки правильности формирования себестоимости туристского продукта в части прямых затрат проверяются косвенные расходы, которые отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы".

Аудитор проверяет порядок распределения косвенных расходов, утвержденный учетной политикой туристской организации. Эти расходы должны распределяться ежемесячно между объектами учета затрат на основе одного из специальных методов (расчетов), который выбирается туристской организацией с тем, чтобы выявить наиболее точное значение себестоимости объекта учета затрат. Эти методы предполагают определение накладных расходов пропорционально:

- прямым затратам, отнесенным на объект учета;

- сумме оплаты труда работников, прямо включаемой в затраты по объекту учета;

- плановой себестоимости объектов учета.

На заключительном этапе аудитор формирует мнение о степени достоверности формирования отчетных данных в части распределения прямых косвенных расходов, затем формирует пакет документов, передаваемых другим аудиторам, участвующим в группе проверки, для последующей обработки.