Льготы по налогу на добавленную стоимость

Система льгот по налогу на добавленную стоимость весьма разнообразна. Так, статьи Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» закрепляют налогообложение по нулевой ставке, операции, освобождаемые от налогообложения и не являющиеся объектами налогообложения. Вообще система льгот по налогу на добавленную стоимость содержит три группы увольнений.

Имущество, товары (работы, услуги), на которые не начисляется этот налог.Например, освобождаются от налогообложения операции по продаже товаров специального назначения для инвалидов, сельскохозяйственная продукция (ее переработка), изданная за счет оплаты труда работникам сельскохозяйственных предприятий (кроме товаров, запрещенных для оплаты заработной платы натурой т.п.).

Увольнение при пересечении имущества и импортных материальных ценностей через таможенную границу Украины (например, экспорт товаров за пределы Украины).

Освобождение для определенных предприятий. Например, письмом Государственной налоговой администрации Украины закреплено, что освобождаются от налогообложения налогом на добавленную стоимость представительства международных организаций, которые созданы и действуют на территории Украины в соответствии с международными договорами, в которых участвует Украина. Как известно, представительства международных организаций нельзя рассматривать как дипломатические представительства государств и принцип взаимности в отношении них не применяется. Объем льгот и привилегий, в том числе по налогу на добавленную стоимость, для таких организаций и их персонала должен определяться соответствующими положениями международных договоров Украины, согласно которым они створени1.

1 О освобождение от налога на добавленную стоимость иностранных дипломатических представительств в Украине и дипломатических представительств Украины за границу

ом: Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 7 февраля 1995 г. № 07-115/11-539 / / Бюллетень законодательства и юридической практики Украины. - 2000. - № 2.

182

Бюджетне відшкодування ПДВ

Як правило, для підприємства досить складно отримати з бюджету суму надміру сплаченого податку на додану

вартість. Головною перешкодою в цьому є власне податкові органи, які «зберігають» кошти, з такою любов'ю

зібрані державою. 

Тому суттєвою перевагою в боротьбі за бюджетні гроші з фіскальними органами є наявність знань. Вони дають

вагомі підстави для отримання права на державні фінанси. 

Відповідно до законодавства, бюджетне відшкодування ПДВ - це сума, що підлягає поверненню з бюджету

платнику податку у зв'язку з надмірною сплатою податку. Це визначення також відповідає загальному поняттю

відшкодування як компенсації понесених витрат. Однак представники державної влади, зокрема судової, на

жаль, часто досить своєрідно підходять до самих підстав виникнення права на таке відшкодування. 

Державна податкова служба, згідно із законом покликана контролювати правильність нарахування податкових

зобов'язань і кредиту, а при проведенні перевірки часто демонструє неймовірні методи тлумачення букви закону,

відмовляючи платнику податку в підтвердженні заявленої до бюджетного відшкодування суми ПДВ. Наприклад,

суди можуть приходити до висновку про те, що положення законодавства, що регулюють відшкодування ПДВ, не

дають права платнику податку на отримання відшкодування. 

Бюджетному відшкодуванню підлягає частина від'ємного значення ПДВ, яка дорівнює сумі податку, фактично

сплаченого постачальникам товарів (послуг) у попередніх податкових періодах. Платник податку, який прийняв

рішення про отримання повної суми бюджетного відшкодування (і має на це право), подає відповідному

податковому органу заяву про повернення повної суми бюджетного відшкодування та податкову декларацію із

зазначенням цієї суми. 

У п'ятиденний термін після подання декларації до органів державної податкової служби платник ПДВ повинен

подати до Державного казначейства України копію декларації з відміткою податкового органу про її прийняття.

Враховуючи, що подання звітності в даний момент здійснюється і в електронному вигляді, бувають інциденти,

коли Держказначейство відмовляється приймати «електронні» декларації. 

У затвердженому законодавством ланцюжку відшкодування Держказначейство, після визначення суми ПДВ, що

підлягає відшкодуванню, керуючись висновками в акті перевірки податкового органу, в обов'язковому порядку

перераховує платнику зазначену суму в п'ятиденний термін. Однак санкції за невиконання цього доручення не

передбачені. Розглядаючи процедуру відшкодування ПДВ, не можна не зупинитися докладніше на проблемах, які

можуть з'явитися в процесі. 

Так, відповідно до Закону про ПДВ, бюджетному відшкодуванню підлягає частина від'ємного значення, фактично

сплачена організацією за товари чи послуги постачальникам. Але при імпорті товарів одержувач сплачує грошові

кошти у вигляді митних зборів та інших платежів безпосередньо до бюджету, митним органам, а вони не

належать до постачальників товарів (послуг), які отримує платник податків. 

Неврегульованим на законодавчому рівні залишається питання бюджетного відшкодування ПДВ з імпорту послуг,

при отриманні яких нараховується податкове зобов'язання в одному періоді та податковий кредит в іншому (після

сплати податкових зобов'язань, пов'язаних з податковим кредитом). Залишок накопиченої суми від'ємного

значення податкового кредиту попереднього періоду збільшується на отриманий поточний податковий кредит з

імпорту послуг. Через це виникає проблема з таким бюджетним відшкодуванням. 

Що вже говорити про проблему відшкодування ПДВ для новостворених його платників? Адже вони мають право

на бюджетне відшкодування тільки після закінчення 12 календарних місяців, наступних за місяцем, у якому

відбулася їх реєстрація як платників ПДВ. І якщо не враховувати цей факт, то до закінчення встановленого

строку, крім відмови податкових органів у праві бюджетного відшкодування, доброчесним платникам податків

розраховувати більше немає на що.  

Якщо компанія має велику суму податкового кредиту з ПДВ, але вона неправильно задекларована (що, в

принципі, не позбавляє організацію цього кредиту), необхідно бути дуже уважними. На практиці податкова

інспекція законним шляхом при камеральній перевірці виявляє заниження показника рядка Декларації 25.1 (сума

бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку) і переносить в рядок 25.2 (сума бюджетного

відшкодування у рахунок зменшення податкових зобов'язань з ПДВ у наступних податкових періодах).

Налоговый кредит

Налоговый кредит - сумма, на которую плательщик налога на добавленную стоимость имеет право уменьшить налоговое обязательство отчетного (налогового) периода, определенная согласно разделу V настоящего Кодекса.

НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС УКРАИНЫ (ст.14) г.Киев, 2 декабря 2010 N 2755-VI

Право на отнесение сумм налога к налоговому кредиту возникает в случае осуществления операций по:

а) приобретение или изготовление товаров (в том числе в случае их ввоза на таможенную территорию Украины) и услуг;

б) приобретение (строительство, сооружение, создание) необоротных активов, в том числе при их ввозе на таможенную территорию Украины (в том числе в связи с приобретением и / или ввозом таких активов как взнос в уставный фонд и / или при перед чи таких активов на баланс налогоплательщика, уполномоченного вести учет результатов совместной деятельности);

в) получение услуг, предоставленных нерезидентом на таможенной территории Украины, и в случае получения услуг, местом поставки которых является таможенная территория Украины;

г) ввоз необоротных активов на таможенную территорию Украины по договорам оперативного или финансового лизинга.

183 Податковий вексель.

Налоговый вексель - это письменное безусловное денежное обязательство налогоплательщика уплатить в бюджетсоответствующую сумму средств в порядке и сроки, определенные Законом ..., что подтверждено коммерческими банками путем аваля , который выдается плательщиком на отсрочку уплаты налога на добавленную стоимость (НДС), который взимается при импорте товаров на таможенную территорию Украины.

Налогоплательщики при ввозе (пересылке) товаров на таможенную территорию Украины могут по собственному желанию отсрочить уплату НДС (уплатить надлежащую сумму налога не в момент таможенного оформления товара, а позже) путем предоставления органам таможенного контроля простого векселя на сумму налогового обязательства (далее - налоговый вексель). Согласно закону, возможность отсрочки НДС при импорте не распространяется на операции по ввозу подакцизных товаров (кроме табачного сырья) и товаров, относящихся к товарным группам 1-24 Гармонизированной системы описания и кодирования товаров, а также товаров, которые ввозятся (пересылаются) предприятием с иностранными инвестициями. Следует обратить внимание, Кабинет Министров Украины своим постановлением ограничивает право плательщика, установленные в законе о возможности предоставления налогового векселя для фискальных целей увеличения поступлений в бюджет. Так, только плательщик, который имеет право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета по результатам предыдущего отчетного периода или осуществляет ввоз товаров по прямым договорам для собственных производственных нужд имеет право предоставлять налоговый вексель при импорте товаров.
Один экземпляр налогового векселя остается в органе таможенного контроля , второй направляется в адрес органа государственной налоговой службы по месту регистрации налогоплательщика, а третий предоставляется налогоплательщику.
Сумма, указанная в налоговом векселе, включается в сумму налоговых обязательств налогоплательщика в налоговом периоде, на который приходится тридцатый календарный день со дня предоставления такого векселя органу таможенного контроля. При этом налоговый вексель считается погашенным, а сумма налога, определенного в векселе, отдельно в бюджет не уплачивается и учитывается в расчетах налоговых обязательств по результатам налогового периода, в котором вексель погашен (т.е. включается в декларации за тот отчетный период, в котором вексель подлежит погашению). В следующем отчетном (налоговом) периоде сумма, указанная в налоговом векселе, включается в состав налогового кредита налогоплательщика.
Налогоплательщик может по самостоятельному решению досрочно погасить вексель путем перечисления средств в бюджет или путем зачета суммы экспортного возмещения, при этом указанная сумма средств включается в состав налогового кредита плательщика в том налоговом периоде, в котором произошло такое погашение, и не включается в состав его налоговых обязательств.
Налоговые векселя, выписанные плательщиками налога, которые имели на протяжении последних 12 месяцев объем налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) более пяти миллионов гривен и не имеют задолженности по этому налогу не подлежат обеспечению. Справка о соответствии статуса импортера указанным требованиям безвозмездно выдается органом государственной налоговой службы по запросу налогоплательщика и возобновляется каждые три календарных месяца.
Налоговые векселя, выписанные другими налогоплательщиками, подлежат подтверждению коммерческими банками путем аваля.

184

     {Название Инструкции в редакции Приказа Государственной
       налоговой администрации N 352 ( z0701-03 )
       от 16.07.2003 - приобретает силу с
       01.01.2004 года}

Подоходный налог с граждан взимается в соответствии с
Декретом Кабинета Министров Украины от 26 декабря 1992 г. N 13-92
( 13-92 ) "О подоходном налоге с граждан", на основании статьи
23 которого эта Инструкция определяет порядок применения положений
указанного Декрета с учетом других нормативно-правовых актов
Украины. {Абзац первый с изменениями, внесенными согласно Приказу ГНА
N 191 ( z0427-02 ) от 24.04.2002}

{Раздел I "Общие положения" изъято из Приказа
Государственной налоговой администрации N 352 ( z0701-03 ) от
16.07.2003 - вступает в силу 01.01.2004 года}
 

{Раздел II "Налогообложение доходов, получаемых гражданами по
месту основной работы (службы, учебы) и приравненных к ним доходов "изъято из Приказа Государственной налоговой администрации N 352 ( z0701-03 ) от 16.07.2003 - приобретает в силу 01.01.2004 года}
 

{Раздел III "Налогообложение доходов, получаемых гражданами не по
месту основной работы (службы, учебы) "изъято из
Приказа Государственной налоговой администрации N 352 ( z0701-03 ) от
16.07.2003 - вступает в силу 01.01.2004 года}
 

  IV. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДОХОДОВ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ ОТ ЗАНЯТИЯ
               ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ{Название раздела IV в редакции Приказа Государственной налоговой
администрации N 352 ( z0701-03 ) от 16.07.2003 - приобретает силу
01.01.2004 года}

13. Объекты налогообложения. Налогообложению подлежат доходы, полученные за отчетный
налоговый период физическим лицом - субъектом предпринимательской
деятельности от продажи им товаров (предоставления услуг, выполнения
работ) в рамках его предпринимательской деятельности без создания
юридического лица. Если физическое лицо - субъект предпринимательской деятельности
получает другие доходы, чем определенные в части первой настоящего пункта,
то такие доходы облагаются по общим правилам,
установленным законом по вопросам налогообложения доходов физических лиц
для налогоплательщиков, не являются субъектами предпринимательской
деятельности . Общим налогооблагаемым доходом считается совокупный чистый
доход, то есть разница между валовым доходом (выручкой в денежной и
натуральной форме) и документально подтвержденными расходами,
непосредственно связанными с получением дохода. Если эти расходы не
могут быть подтверждены документально, то они учитываются
налоговыми органами при проведении окончательных расчетов по
нормам в процентах к валовому доходу, приведенным в приложении N 6
к настоящей Инструкции.

186

Льготы

281.1. От уплаты налога освобождаются:
281.1.1. инвалиды первой и второй группы;
281.1.2. физические лица, которые воспитывают трех и более детей в возрасте до 18 лет;
281.1.3. пенсионеры (по возрасту);
281.1.4. ветераны войны и лица, на которых распространяется действие Закона Украины "О статусе ветеранов войны, гарантиях их социальной защиты";
281.1.5. физические лица, признанные законом лицами, которые пострадали вследствие Чернобыльской катастрофы.
281.2. Освобождение от уплаты налога за земельные участки, предусмотренное для соответствующей категории физических лиц пунктом 281.1 настоящей статьи, распространяется на один земельный участок по каждому виду использования в рамках предельных норм:
281.2.1. для ведения личного крестьянского хозяйства -
в размере не более 2 гектаров;
281.2.2. для строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных зданий и сооружений (приусадебный участок): в селах - не более 0,25 гектара, в поселках - не более 0,15 гектара,
в городах - не более 0,10 гектара;
281.2 .3. для индивидуального дачного строительства - не более 0,10 гектара;
281.2.4. для строительства индивидуальных гаражей - не более 0,01 гектара;
281.2.5. для ведения садоводства - не более 0,12 гектара.

Ставка податку становіть 15% базуватися оподаткування Щодо доходів, одержаних, у тому чіслі, альо НЕ віключно у формі заробітної плати, інших Заохочувальний та компенсаційніх виплат або інших виплат и винагороди, які віплачуються (надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносінамі та за цивільно-правовими договорами; віграшу у державну та недержавне копійчаних лотерею, віграш гравця (учасника), отриманого від організатора азартної гри.

У разі ЯКЩО загальна сума отриманого платником податку у звітному податковому місяці зазначеним доходів перевіщує десятикратний Розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становіть 17% суми перевищення з урахування податку, сплаченого за ставкою 15%. Ставка податку становіть 30% базуватися оподаткування Щодо доходів, нарахованих Як віграш чі приз (крім у державній та недержавній грошовій лотереї та віграшу гравця (учасника), отриманого від організатора азартної гри) тощо

168.4. Порядок Сплат (перерахування) податку до бюджету.

168.4.1. Податок, утріманій з доходів резідентів та нерезідентів, зараховується до бюджету згідно з Бюджетним кодексом України;

168.4.2. такий порядок застосовується всіма юридичними особами, у тому чіслі такими, Що мают філії, відділення, Інші відокремлені підрозділі. 168.4.3. суми податку на доходи, Нараховані відокремленім підрозділом на Користь фізічніх ОСІБ, за звітний період перераховуються до місцевого бюджету за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу. 168.4.4. юридична особа за Своїм місцезнаходженням та місцезнаходженням НЕ уповноважених сплачуваті податок відокремленіх підрозділів, Відокремлений підрозділ, Який уповноважений нараховуваті, 168.4.5. фізична особа, відповідальна згідно з Вимоги цього розділу за Нарахування та утрімання податку, сплачує (перераховує) Його до відповідного бюджету: а) у разі коли така фізична особа є ПОДАТКОВА агентом, - за місцем реєстрації в органах державної податкової служби;

б) в інших випадка - за її ПОДАТКОВА адресою;

168.4.6. контроль за правільністю та своєчасністю сплат податку здійснює орган державної податкової служби за місцезнаходженням Юридичної особини або її відокремленого підрозділу; 168.4.7. Відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного місцевого бюджету несе юридична особа або її Відокремлений підрозділ, Що нараховує (віплачує) оподатковуваний Дохід; 168.4.8. Відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного місцевого бюджету несе фізична особа у випадка, визначених ЦІМ розділом. 169.1. Перелік податкових соціальніх пільг.

З урахування норм Абзац перший підпункту 169.4.1 пункту 169.4 цієї Статті платник податку має право на Зменшення суми загально місячного оподатковуваного доходу, отрімуваного від одного роботодавця у вігляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільгі: 169.1.1. у розмірі, Що дорівнює 100 відсоткам розміру прожіткового мінімуму для працездатної особи (у розрахунку на Місяць), встановленому законом на 1 січня звітного податкового року, - для будь-якого платника податку; 169.1.2. у розмірі, Що дорівнює 100 відсоткам суми пільгі, візначеної підпунктом 169.1.1 цього пункту, - для платника податку, Який утрімує двох чі Більше ДІТЕЙ віком до 18 РОКІВ, - у розрахунку на шкірно таку Дитина; 169.1.3. у розмірі, Що дорівнює 150 відсоткам суми пільгі, візначеної підпунктом 169.1.1 цього пункту, - для такого платника податку, Який: а) є одинокою матір'ю (батьком), вдовою (вдівцем) або опікуном, піклувальніком - у розрахунку на шкірно Дитина віком до 18 РОКІВ; б) утрімує дитину-інваліда - у розрахунку на шкірно таку Дитина віком до 18 РОКІВ;

в) є особою, віднесеною законом до першої або другої категорій осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, включаючи осіб, нагороджених грамотами Президії Верховної Ради УРСР у зв'язку з їх участю в ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи;г) є учнем, студентом, аспірантом, ординатором, ад'юнктом;ґ) є інвалідом I або II групи, у тому числі з дитинства, крім інвалідів, пільга яким визначена підпунктом "б" підпункту 169.1.4 цього пункту;д) є особою, якій присуджено довічну стипендію як громадянину, що зазнав переслідувань за правозахисну діяльність, включаючи журналістів;е) є учасником бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на якого поширюється дія Закону України "Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту", крім осіб, визначених у підпункті "б" підпункту 169.1.4 цього пункту;169.1.4. у розмірі, що дорівнює 200 відсоткам суми пільги, визначеної підпунктом 169.1.1 цього пункту, – для такого платника податку, який є:а) Героєм України, Героєм Радянського Союзу, Героєм Соціалістичної Праці або повним кавалером ордена Слави чи ордена Трудової Слави, особою, нагородженою чотирма і більше медалями "За відвагу";б) учасником бойових дій під час Другої світової війни або особою, яка у той час працювала в тилу, та інвалідом I і II групи, з числа учасників бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на яких поширюється дія Закону України "Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту"; в) колишнім в'язнем концтаборів, гетто та інших, г) особою, яка була насильно вивезена з території колишнього СРСР під час Другої світової війни на територію держав, та інш.

Прийняття Закону України „Про податок з доходів фізичних осіб” ознаменувало собою початок виправлення суперечностей у податково-розподільчій політиці країни, які негативно впливали на динаміку реальних доходів громадян, обмежували фінансові ресурси підвищення рівня їх життя, ускладнювали відтворення трудового потенціалу [1].

Законом суттєво знижено ставку оподаткування – з 10–40 % до 13 % (з 1.01.2007 – 15 %) та здійснено перший крок до засад сімейного оподаткування, – запроваджено так званий податковий кредит, що передбачає вирахування з сукупного доходу окремих видатків, пов’язаних з отриманням доходів, у тому числі з набуттям освіти та лікуванням не лише платника податку, а й членів його сім’ї. Запровадження зазначених елементів розрахунку оподатковуваного доходу наближує розрахунок цього податку до розрахунку податку на прибуток підприємств – як різниця між валовими доходами та валовими витратами, що є принципово новим у механізмі розрахунку цього податку порівняно з Декретом Кабінету Міністрів України „Про прибутковий податок з громадян”.

2004-й рік законодавці визнали для цього закону тренувальним, про що свідчить хоча б така його норма, як звільнення до 1 січня 2005 року податкових органів від виконан­ня прогнозних показників або інших директив (включаючи показники з мобі­лі­зації) щодо збору доходів бюджету з цього податку. Щоправда, ця норма зупинена Зако­ном України „Про Державний бюджет України на 2004 рік” [2] з огляду на необхідність його збалансу­вання в умовах зниження базових ставок основних бюджетоутворюючих податків – на прибуток підприємств (зниження ставки податку з лихвою компенсовано розширенням об’єкта оподаткування) та на доходи фізичних осіб.

Оцінюючи норми нового закону, слід зауважити, що окремі з них суперечать чинному законодавству, зокрема Конституції України (стаття 22 щодо неприпустимості звуження існуючих прав громадян), Бюджетному кодексу України (абзац 2 п. 2 статті 78 щодо необхідності затвердження місцевими фінансовими органами будь-яких видатків з місце­вих бюджетів, а отже, й включення їх до складу юридичних осіб, які несуть відповідаль­ність за порушення термінів повернення громадянам сум надміру сплаченого податку), а також законам:

„Про державні соціальні стандарти та державні соціальні гарантії” (стаття 17 щодо відмови від забезпечення державної соціальної гарантії – неоподатковуваний мінімум доходів громадян);

„Про оподаткування прибутку підприємств” (п. 7.11 щодо визнання профспілок непри­бутковими організаціями);

„Про професійні спілки, їх права та гарантії діяльності” (стаття 1 щодо визнання профспілок неприбутковими організаціями);

„Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту” (статті 4–6 щодо переліку осіб, які відносяться до складу учасників бойових дій).

Крім того, закон містить ряд технічних неточностей, що ускладнюватимуть його за­стосування. Це стосується, наприклад, п. 3.4, яким встановлено, що вартість доходу, нарахованого у негрошовій формі і визначеного за звичайною ціною, слід збільшувати на суму податку на додану вартість та акцизного збору. Проте ці податки вже входять до складових звичайної ціни і її збільшення на них вдруге є недоцільним.

Неправомірним слід визнати включення до закону норм, що є предметом інших зако­нів. Так, останнім абзацом того ж п. 3.4 пропонується відносити на валові витрати платни­ків податку на прибуток підприємств суми податку з доходів фізичних осіб, утримані при нарахуванні доходів у будь-яких негрошових формах. Таку норму доцільно було б передбачити в Законі України „Про оподаткування прибутку підприємств”, а не в цьому законі [3].

Те ж саме стосується й норм закону, які визначають базу (об’єкт) для нарахування збору до Пенсійного фонду України та до фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування (останнє речення п. 3.4 та п. 4.4). При цьому пропонується (п. 3.5) зменшувати базу оподаткування доходу у вигляді заробітної плати на суму збору або до Пенсійного фонду України, або до загальнодержавних страхових фондів, хоч законодавець, безперечно, мав на увазі і перше, і друге. Регулювання питань визначення бази нарахування зазначеного збору та внесків до страхових фондів є предметом законо­давства з питань соціального страхування.

Неточність у формулюванні норм пп. 4.2.10 (абзац “в”) та 20.4.2 взагалі не дозволяє однозначно їх зрозуміти: якщо в п. 20.4.2 йдеться про сплату штрафів за неповне або несвоєчасне повернення суми надміру сплачених податків, зборів (обов’язкових плате­жів), то в абзаці “в” п. 4.2.10, де визначено виключення з сукупного оподатковуваного доходу, – вже про пеню, яка сплачується на користь платника податку за рахунок бюджету (цільового страхового фонду). Як наслідок, виконавець закону не зможе зорієнтуватися, чи включати таку пеню (штраф) до оподатковуваного доходу, чи ні.

Недосконалість норм цього закону має місце й в частині, що визначає перелік доходів, які не включаються до складу загального місячного або річного оподатковуваного дохо­ду при будь-яких виплатах громадянам, що здійснюються неприбутковими організаціями чи установами. До них можна віднести норму пп. 4.3.5 стосовно обмеження сум виплат та відшкодувань (крім заробітної плати чи інших виплат та відшкодувань за цивільно-правовими договорами), що здійснюються за рахунок професійних і творчих спілок їх членам, випадками, передбаченими законом. А законом для профспілок передбачені лише такі випадки виплат та відшкодувань, як компенсація збитків від техногенних аварій, катастроф, екологічних лих, придбання новорічно-різдвяних подарунків для дітей у період з 15 грудня до 1 січня наступного року.

Тобто в решті випадків виплати, здійснювані професійними спілками своїм членам, а це приблизно 18 % від суми членських внесків, підлягають включенню до сукупного опо­датковуваного доходу, в той час як для інших неприбуткових організацій, наприклад, політичних партій, кредитних спілок, організацій роботодавців, спілок, асоціацій, релі­гій­­них організацій, житлово-будівельних кооперативів, науково-дослідних установ, ви­щих навчальних закладів тощо обмеження випадками, визначеними законом, не встанов­лені. Отже, ця норма ставить у нерівні умови оподаткування різні неприбуткові організації при здійсненні виплат чи відшкодувань, що суперечить нормам Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”.

У зв’язку з цим слід зауважити, що основною діяльністю профспілок є захист соціаль­них та економічних інтересів їх членів. До того ж вони здійснюють його переважно за рахунок членських внесків, що утримуються із заробітної плати і оподатковуються у її складі. Тому необхідно внести зміни до пп. 4.3.5, які усунуть обмеження прав профспілок на здійснення без оподаткування виплат чи відшкодувань своїм членам випадками, перед­баченими законом, і поставлять у рівні умови всі неприбуткові організації, чий статус визначено законом. Такі зміни забезпечать економію коштів громадян у розмірі близько 7,25 млн грн у розрахунку на рік. Відповідні зміни необхідно внести і до Інструкції про податковий кредит (наказ ДПА України № 442 від 11.09.2003), якою до переліку неприбуткових установ і організацій, зареєстрованих в Україні (п. 1.6), не включено професійні спілки, їх об’єднання та організації профспілок з порушенням статті 1 Закону України „Про професійні спілки, їх права та ґарантії діяльності” та пп. 7.11.1 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств”.

Дискримінація профспілок у сфері оподаткування простежується й у пп. 4.3.21, спрямованому на звільнення від включення до сукупного оподатковуваного доходу гро­мадян коштів, що надаються їм як допомога на поховання. Законом визначено, що звіль­нення від оподаткування допомоги на поховання можливо лише у разі її надання фізичною особою, благодійною організацією чи працедавцем платника податку. Чому ж така допомога, видана профспілками (близько 13 % від суми членських внесків), має оподат­ковуватися? Адже кошти профспілок підлягатимуть у цьому випадку подвійному оподат­ку­ванню – вперше при виплаті доходу, з якого після оподаткування було утримано профспіл­кові внески, а вдруге – при наданні коштів на поховання.

Заперечення викликає наявність у законі обмежень стосовно особи померлого – лише платник податку або пенсіонер певного працедавця. Як відомо, за Декретом Кабінету Міністрів України „Про прибутковий податок з громадян” така допомога надавалася без оподаткування і у випадках смерті членів сім’ї працівника чи пенсіонера, близьких родичів, і до того ж без обмеження розмірів суми, вивільнюваної від оподаткування, подвійним розміром суми, що дає право на отримання податкової соціальної пільги (в 2004 році – 1080 грн за умов затвердження Верховною Радою України прожиткового мінімуму на 2004 рік у розмірі 382,74 грн). Тим самим порушено норму статті 22 Конс­титуції України щодо неприпустимості звуження існуючих прав громадян.

Неконтрольоване зростання цін на ритуальні товари та послуги й монополізація цієї сфери робить економічно несправедливим встановлення ґраничних обмежень певними сумами видатків на поховання і тому потребує усунення. Внесення змін до пп. 4.3.21 закону щодо скасування обмежень по суб’єктах надання допомоги на поховання, особі померлого та по сумах допомоги, збереже громадянам 5,2 млн грн. у розрахунку на рік.

Певні труднощі для податкових агентів складе нечіткість норм закону, що стосуються включення до складу загального місячного оподатковуваного доходу сум надміру витра­чених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, та не поверну­тих у встановлені законом строки (пп. 4.2.15 та п. 9.10). По суті, стосунки між працедавцем і працівником, який отримав відповідні кошти, не зачіпають інтересів бюджету, тому незрозумілими є економічні підстави стягнення штрафу. До того ж у законі не визначено, куди цей штраф має спрямовуватися – якщо не до бюджету, а до доходів працедавця, то він надалі підлягає оподаткуванню за базовою ставкою податку на прибуток, що дестимулює працедавця щодо виконання цієї норми.

Крім того норми щодо сплати штрафу у випадках повернення боргу по підзвітних коштах залежно від термінів – протягом звітного місяця чи поза цим терміном – виписані досить суперечливо. Якщо п. 1.2 визначає дохід як отримання будь-яких коштів у влас­ність, то п. 9.10 – як правовідносини стосовно боргу, тобто без зміни власника на зазначені кошти. Одночасно п. 4.2.11 встановлено можливість включення боргу до сукупного оподатковуваного доходу лише у випадку закінчення терміну позовної давності. Таким чином, тут не повинно виникати об’єкта оподаткування – кошти, видані громадянину під звіт, не є його доходом, а перебувають у стані боргу, що підлягає поверненню [4].

Відношення громадян до бюджету в окремих випадках залишилося невнормованими, тому доцільно доповнити закон нормами щодо звільнення від включення до сукупного оподатковуваного доходу компенсаційних виплат громадянам, у тому числі від втрат частки заробітної плати у зв’язку із затримкою її виплати, по нагородах за передачу у власність держави скарбів.

З огляду на необхідність приведення норм цього закону відповідно до Закону України „Про державні соціальні стандарти та державні соціальні гарантії” доцільно замінити терміни „податкова соціальна пільга” на „неоподатковуваний мінімум доходів грома­дян”, що змусить уряд дотримуватися законодавчо встановленого його розміру – не нижче розміру прожиткового мінімуму, встановленого на відповідний бюджетний рік, або хоча б поетапно до нього наближатися, та відновить економічну суть цього терміну. Такою суттю є мінімальна сума видатків на просте відтворення спроможності людини до праці, яка не повинна опускатися нижче рівня, що визначає стан злиднів. Якщо ж така ситуація має місце, то вона свідчить про перекладення податкового тягаря на найбільш малозабезпечені верстви населення та вилучення казною коштів, що є для них життєво необхідними. Наслідком цього стає недоспоживання та професійна й моральна деградація робочої сили.

Крім того, нормою закону, що суперечить статті 17 Закону України „Про державні соціальні стандарти та державні соціальні ґарантії”, є обмеження права на користування податковою соціальною пільгою громадян за розміром їх сукупного доходу. Зазначеним законом встановлено перелік гарантій, до якого, зокрема, включено неоподатковуваний мінімум доходів громадян. Оскільки податкова соціальна пільга, по суті, є різновидом такої гарантії, то пропонується внести до Закону України „Про податок з доходів фізич­них осіб” зміни, якими встановити право на отримання пільги з податку у вигляді неопо­дат­ковуваного мінімуму всіма громадянами незалежно від розмірів їх доходів. Тим самим законодавство набере несуперечливого характеру, буде соціально справедливим і гармонізуватиметься із законодавством розвинених країн, які широко користуються зазначеною державною соціальною гарантією.

Слід також зауважити, що механізм застосування податкової соціальної пільги є економічно несправедливим, оскільки допускає дискримінацію при оподаткуванні дохо­дів рівної величини за ознакою місця отримання доходу – якщо платник податку має не одне місце роботи й розмір доходу за одним з них дозволяє використовувати право на пільгу, вона надається, а якщо дохід, аналогічний за розміром сумарному доходу поперед­нього платника податку, виплачується за одним місцем роботи і його розмір перевищує ґраничну величину, встановлену цим законом, то пільга не надається [5].

Отже, доцільно скасувати пп. 6.5.1 Закону. За підрахунками, загальна сума економії коштів громадян внаслідок відмови від обмеження використання соціальної податкової пільги за ознакою розміру оподатковуваного доходу складе близько 420 млн грн у розрахунку на рік.

В умовах демографічної кризи надзвичайно актуального значення набувають пільги для громадян, які мають на утриманні дітей. З огляду на це пропонується запровадити пільгу для громадян, які мають дітей віком до 18 років (у випадку продовження ними навчання на стаціонарних відділеннях навчальних закладів і за відсутності власних доходів – до 23 років). Норма ж закону передбачає пільги лише для батьків дітей (до 18 років), що утримуються в неповній сім’ї, та тих батьків, що мають троє та більше дітей.

При визначенні суб’єктів одержання податкової соціальної пільги у збільшених розмі­рах (п. 6.1.3) необхідно враховувати учасників бойових дій не лише під час Другої світової війни, а й у повоєнний час у країнах, де в цей період велися бойові дії (наприклад, Афганістан, Єгипет, Угорщина, Ангола, Чехословаччина тощо), а також батьків і одного з подружжя військовослужбовців, які загинули чи померли або пропали безвісти при виконанні службових обов’язків, як це визначено Законом „Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту” та враховано Декретом Кабінету Міністрів України „Про прибутковий податок з громадян”, і не допускати звуження існуючих прав громадян.

Що стосується умов надання нецільової благодійної допомоги, то слід визнати пору­шенням принципу соціальної справедливості у податковій політиці запровадження норми щодо обмеження права на отримання такої допомоги без оподаткування розміром доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги. Пропонується зняти зазначене обмеження, оскільки благодійна допомога надається у випадках фінансової скрути, коли вона є життєво необхідною. Уявляється, що претензії бюджету на частку такого доходу громадянина є економічно несправедливими. У зв’язку з цим пропонується викласти пп. 9.7.3 у редакції, що виключає норму стосовно обмеження права на отримання нецільової благодійної допомоги без оподаткування розміром доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги.

При визначенні відповідальності за порушення строків повернення суми надміру сплаченого податку пропонується включити до переліку осіб, які несуть таку відпо­відальність, місцеві фінансові органи, для яких законом не визначено термінів здійснення перевірок правомірності повернення бюджетних коштів. Згідно із змінами, внесеними 11.09.2003 до Бюджетного кодексу України, Державне казначейство України веде облік усіх надходжень, що належать місцевим бюджетам, та за поданням органів стягнення, погодженим з відповідними фінансовими органами, здійснює повернення коштів, що були помилково або надміру стягнуті до бюджету [6].

З метою спрощення тексту закону і однозначного його розуміння платниками податку та податковими агентами пропонується в пункті 22.4, яким регулюється етапність досяг­нення податковою соціальною пільгою розміру мінімальної заробітної плати, замінити слова „суми податкової соціальної пільги” на слова „мінімальної заробітної плати”, оскільки за законом розмір податкової соціальної пільги дорівнює одній мінімальній заробітній платі.

Серйозною проблемою в ході реалізації норм закону є підвищення з 10 % до 13 % ставки податку для фізичних осіб, зайнятих на підземних роботах (це стосується переваж­но вугільників і металургів). Якщо для працівників бюджетної сфери, які досі не сплачу­вали, а з 2004 мають сплачувати цей податок (військовослужбовці та особи рядового і начальницького складу органів внутрішніх справ, органів і установ виконання покарань, податкової міліції ), запроваджено компенсації у вигляді підвищення заробітної плати, то для зазначеної категорії громадян компенсатори зниження реальної заробітної плати відсутні. Такими компенсаторами може стати лише адекватне збільшення номінальної заробітної плати, до чого роботодавці мають бути мотивовані шляхом закріплення відпо­відних положень у галузевих угодах та колективних договорах.

Фіскальним аспектом проблеми також не можна зневажати. Загроза оголення місцевих бюджетів може проявитися у випадку, якщо прогноз по сумах легалізації тіньових доходів не виправдається [7; 8]. З метою посилення мотивації до прискорення легалізації таких доходів представники уряду та організацій роботодавців ратують за найшвидше знижен­ня обов’язкових відрахувань з фонду оплати праці, запровадження єдиного соціального податку. Проте хоч яким би не було привабливим зниження видатків на адміністрування пенсійного збору та страхових внесків, слід констатувати відсутність науково обґрунто­ваної бази обчислення такого податку, кола його платників та частки соціальних нараху­вань, які „потягнуть” наймані працівники.

За розрахунками Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції, для компенсації втрат від зниження нарахувань на фонд оплати праці на 5 % необхідно „вивес­ти з тіні” понад 12 млрд грн, тобто, виходячи з середньої заробітної плати „засві­тити” майже 2 млн найманих працівників. Для порівняння: найбільші в Європі соціальні податки в Польщі (47 %) та Болгарії (44 %). Далі йдуть Росія (35 %), Швеція (26 %) і Вели­ко­бри­танія (21 %). Співставлення розмірів соціальних відрахувань з розмірами зарплат свідчить про те, що там, де зарплати більші і де відрахуваннями від них розпоряд­жаються раціонально, державі вистачає й 20–25 % відрахувань.

Джерелами покриття втрат місцевих бюджетів від запровадження змін до цього закону має стати зростання сум податку з доходів фізичних осіб за рахунок збільшення розмірів заробітної плати як внаслідок економічного зростання в країні, так і від зростання частки заробітної плати у ВВП, як це визначено у Посланнях Президента України до Верховної Ради України, Концепції подальшого реформування оплати праці в Україні. Іншими джерелами мають стати:

– запровадження з 2005 року окремих норм Закону України „Про податок з доходів фізичних осіб”, зокрема, оподаткування процентів по банківських вкладах, оподатку­вання доходів від операцій продажу нерухомості та набуття спадщини;

– легалізація частини тіньової заробітної плати внаслідок зниження ставки податку та синхронного проведення пенсійної реформи;

– повернення до бюджету коштів у вигляді податку на додану вартість, акцизного збору, економія на субсидіях та соціальних допомогах внаслідок зростання доходів, а отже, й платоспроможного попиту громадян.

Прийняття запропонованих змін і доповнень до Закону України „Про податок з дохо­дів фізичних осіб” відверне двозначність трактування законодавчих норм податковими органами, виключить існуючу суперечність між законами України, сприятиме реалізації засад соціальної справедливості, всебічному гармонійному розвитку людини, більш пов­ному задоволенню її потреб у разі виникнення скрутних ситуацій, гармонізації вітчизня­ного законодавства із законодавством країн Європейського Союзу.

187