Економіко-правовий аналіз нормативної бази та спеціальної літератури

Як відомо, в ефективному і оперативному функціонуванні зацікавлене саме підприємство і велике коло інших осіб (акціонери, інвестори, кредитори, держава тощо). Їх інтереси найрізноманітніші, вони перебувають в постійному русі та взаємодії, але іноді носять суперечливий характер.

Для неупередженості облікових даних весь процес ведення обліку регулюється державою. Особливістю сучасного державного регулювання обліку є його непостійність, багаторазові зміни діючих законів та інших нормативно-правових актів, що призводить до невизначеності обліку деяких операцій. Бувають випадки, коли законодавство змінюється у зворотньому напрямі – не лише не адаптується до нових умов, а й перешкоджає формуванню та функціонуванню вже існуючих соціально-економічних інститутів позитивного характеру. Тому для правильної організації та здійснення обліку торговельної діяльності підприємствами роздрібної торгівлі необхідно систематизувати основну діючу нормативно-правову інформацію та вивчити спеціальну літературу, в якій розглядаються питання організації та обліку операцій реалізації товарів підприємствами роздрібної торгівлі.

Перелік нормативної бази щодо обліку, аналізу та контролю реалізації товарів наведено в Додатку В.

На цей час облік, аналіз, контроль реалізації товарів на підприємствах торгівлі регулюють нормативні документи, які можна умовно поділити на три напрямки:

1. Законодавчі та нормативні документи, що регулюють в цілому підприємницьку діяльність підприємств торгівлі;

2. Законодавчі та нормативні документи, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку та контролю на торговельних підприємствах;

3. Законодавчі та нормативні документи, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку та контролю реалізації товарів в підприємствах торгівлі.

До першої вище зазначеної групи належать нормативно-правові документи, які в цілому регулюють порядок здійснення підприємницької діяльності підприємствами.

Зокрема в Законі України “Про господарські товариства” зазначено статус господарських товариств, як окремих господарських суб’єктів в Україні, порядок їх створення, права та обов’язки як юридичних осіб. Так, товариством з обмеженою відповідальністю визнається товариство, що має статутний (складений) капітал, розділений на частки, розмір яких визначається установчими документами. У товаристві з обмеженою відповідальністю створюється статутний (складений) капітал, розмір якого повинен становити не менше суми, еквівалентної 100 мінімальним заробітним платам, виходячи із ставки мінімальної заробітної плати, діючої на момент створення товариства з обмеженою відповідальністю.

У Законі зазначається, що прибуток товариства утворюється з надходжень від господарської діяльності після покриття матеріальних та прирівняних до них витрат і витрат на оплату праці. Чистий прибуток, одержаний після зазначених розрахунків, залишається у повному розпорядженні товариства, яке відповідно до установчих документів визначає напрями його використання [11].

Господарський Кодекс України визначає основні напрямки та джерела формування майна підприємства за рахунок розміщення капіталу. Так, майно підприємства відповідно до Кодексу становлять основні фонди та оборотні кошти, а також інші цінності, вартість яких відображається в самостійному балансі підприємства [2].

Цивільним кодексом України регулюються особисті немайнові та майнові відносини (цивільні відносини), засновані на юридичній рівності, вільному волевиявленні, майновій самостійності їх учасників. Учасниками цивільних відносин є фізичні особи та юридичні особи [3].

Таким чином, представлені вище нормативні документи регулюють здійснення операційної діяльності торговельних підприємств, що дає змогу юридично правильно здійснювати підприємницьку діяльність.

До другої вище зазначеної групи належать нормативно-правові документи, які в цілому регулюють порядок проведення контролю діяльності підприємств торгівлі та ведення бухгалтерського обліку.

Зокрема в Законі України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” визначаються основні моменти щодо можливості підприємством самостійно визначати облікову політику, обирати форму бухгалтерського обліку, розробляти систему управлінського обліку, звітності і контролю господарських операцій, затверджувати правила документообороту і технології обробки облікової інформації [4].

Порядок проведення контролю торговельних підприємств регламентують наступні нормативні акти. В Законі України «Про державну податкову службу в Україні» визначає статус державної податкової служби в Україні, її функції та правові основи діяльності. Визначення загальних засад та предмету аудиторської діяльності регламентовано Законом України «Про аудиторську діяльність» .

Закон України «Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні» визначає статус державної контрольно-ревізійної служби в Україні, її функції, завдання та правові основи діяльності.

І нарешті, до третьої вище зазначеної групи належать законодавчі та нормативні документи, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку реалізації товарів.

В П(С)БО 9 «Запаси» встановлені загальні методологічні принципи оцінка, обліку та відображення у звітності товарних запасів. Одним із основних, найскладніших та проблемних питань методології системи бухгалтерського обліку є правильне та раціональне відображення в бухгалтерському обліку первісної вартості (фактичної собівартості) товарів, визначення та відображення в системі синтетичного та аналітичного обліку товарних операцій.

В п.22 П(С)БО 9 сказано, метод оцінки товарів за цінами продажу застосовують підприємства, що мають значну і змінну номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки. Що таке „приблизно однаковий рівень торговельної націнки” у П(С)БО 9 не визначений. Крім того не зрозуміло, яким саме методом оцінювати вибуття товарів підприємствами торгівлі, що мають значно відмінній рівень торгової націнки по різним групам товарів, якщо в П(С)БО 9 він не вказаний.

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів надають рекомендації щодо бухгалтерського обліку запасів підприємства. Вони регламентують оцінку запасів, що надійшли, документальне оформлення руху запасів, облік та контроль наявності та руху запасів, відображення запасів в бухгалтерському обліку.

В процесі здійснення господарської діяльності підприємствами роздрібної торгівлі виникають розбіжності між даними бухгалтерського обліку товарних запасів і їх фактичною наявністю. Порядок визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей регламентує визначення суми відшкодування при нестачі товарних запасів з вини матеріально-відповідальних осіб.

Для виявлення відхилень між фактичною наявністю товарів на підприємстві і обліковими даними проводиться інвентаризація. Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів, розрахунків та інших статей балансу регламентує порядок та періодичність проведення підприємствами та організаціями незалежно від форм власності інвентаризації їх майна (в т.ч. товарних запасів) та фінансових зобов’язань.

Документальне оформлення реалізації товарів регламентують наступні нормативні акти. Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку визначає умови складання та вимоги щодо первинних документів та бухгалтерських регістрів. Інструкція "Про порядок реєстрації виданих, повернених і використаних довіреностей на одержання цінностей" встановлює порядок видачі довіреностей для отримання товарно-матеріальних цінностей, їх повернення, реєстрації і зберігання.

Організацію і методику податкового обліку реалізації товарів регламентують такі нормативні акти. Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» регулює питання визначення валових доходів і валових витрат підприємства. Зокрема визначає методи списання товарів та порядок розрахунку приросту і убутку балансової вартості товарів.

Закон України «Про податок на додану вартість» визначає платників податку, об’єкти, базу та ставки оподаткування та інші особливості оподаткування господарчих операцій. Регламентовано порядок визначення податкового кредиту при купівлі товарних запасів та податкового зобов’язання при їх реалізації.

При розгляді нормативної бази з бухгалтерського обліку, аналізу та контролю товарних операцій, а саме реалізації товарів, можна зробити висновок, що вона потребує вдосконалення та розробки.

Протягом останніх років Верховною Радою та урядом розроблено величезну кількість законодавчих та нормативно-правових документів з приводу державного регулювання відносин у сфері товарного обігу. Проте переважна більшість прийнятих документів мають другорядний характер, є підзаконними актами і тому вимагають прийняття основного документа, який би регулював правовідносини у сфері товарного обігу.

Деякі положення та законодавчі акти потребують змін та доповнень. Ретельного вивчення потребують проблеми, які виникли з прийняттям Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», N 334/94-ВР, 28.12.1994 (зі змінами та доповненнями від 15.01.2009 р.). Сума доходів у системі фінансового і податкового обліку значно відрізняється. Розбіжності між даними фінансової та податкової звітності на підприємствах і організаціях України досить важливі: виникають розбіжності в термінології, істотних моментах визначення доходів (валових доходів). Для цього необхідно розробити методику взаємного узгодження бухгалтерського і податкового обліку. Крім того, існує розбіжність між вимогами Міністерства фінансів України по веденню бухгалтерського обліку відповідно до П(С)БО і вимогами Державної податкової адміністрації України по визначенню податкових зобов’язань і веденню податкового обліку відповідно до нормативної бази по оподаткуванню. Тому при неузгодженості нормативних актів між собою, бухгалтер вважає доцільним керуватися нормативними документами податківців.

У такій ситуації бухгалтер може:

- об’єднувати податковий і бухгалтерський облік з допомогою додаткових накопичувальних документів;

- паралельно вести регістри бухгалтерського і податкового обліку по окремих об’єктах обліку;

- коригувати фінансові результати і визначати прибуток до оподаткування, використовуючи дані бухгалтерського обліку.

За останній період розвитку в Україні постійно вносяться зміни до Законів щодо оподаткування діяльності підприємств, а саме: зміни до Закону України “Про податок на додану вартість”, “Про оподаткування прибутку підприємств”, “Про порядок погашення зобов’язань платників податку перед бюджетами та державними цільовими фондами”.

Для врегулювання проблем організації та здійснення торговельної діяльності урядовці пропонують прийняти Торговельний кодекс, який би регулював правовідносини у сфері товарного обігу. Але необхідність прийняття подібного документу можна піддати сумніву. Оскільки сфера товарного обігу є надзвичайно мобільною і тому дуже важко розробити і впровадити сталий механізм регулювання діяльності у цій галузі. Тому на сьогодні достатнім було б прийняття закону України “Про внутрішню торгівлю”, структура якого припускала б гармонійність його адаптації до мінливих умов функціонування торгівлі.

Крім вищезазначеної нормативної бази для правильної організації бухгалтерського та податкового обліку, проведення аналізу та здійснення контролю діяльності підприємства необхідні і інші літературні джерела та роз’яснення фахівців щодо окремих господарських операцій.

Питання обліку, аналізу і контролю реалізації товарів є надзвичайно актуальними, оскільки дослідженням даної проблеми займаються як практики, що мають безпосереднє відношення до законотворчого процесу, так і науковці-теоретики. В їх роботах глибоко висвітлюються економіко-правові проблеми українського законодавства в тій його частині, що регулює сферу товарного обігу, надається допомога початківцям та практикуючим бухгалтерам.

Питанням організації і методики фінансового обліку, економічного аналізу та аудиту реалізації товарів в роздрібній торгівлі присвячена достатня кількість літературних джерел (Додаток Д).

У навчальному посібнику Нападовської Л.В., Алексєєвої А.В. та ін. “Облік в торговельних організаціях та ресторанному господарстві” дана детальна характеристика організаційних основ товарних операцій в торговельних організаціях, у повному обсязі розкрито особливості обліку в роздрібній торгівлі як системи та окремих її складових, розкрито взаємозв’язок та відмінність відображення операцій з реалізації у бухгалтерському та податковому обліку, у фінансовій та у податковій звітності.

Підручник Ткаченко Н.М. «Бухгалтерський фінансовий облік, оподаткування і звітність» присвячений теоретичним основам бухгалтерського обліку, розкриті питання організації і практики ведення обліку на підприємствах України згідно з вимогами чинного законодавства.

Група авторів за загальною редакцією Кужельного М.В. видала підручник «Бухгалтерський облік у торгівлі» , який повністю присвячений організації та методиці бухгалтерського і податкового обліку на підприємствах торгівлі. Також розкрита методика обліку реалізації товарів в торговельних підприємствах.

В навчальному посібнику Данькова Й.Я. «Бухгалтерський облік у галузях економіки» висвітлено облік товарних запасів, доходів від реалізації, витрат операційної діяльності, необоротних активів, оплати праці, грошових коштів, фінансових інвестицій тощо згідно Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, а також організація і практика ведення обліку на підприємствах.

Підручник «Облік на підприємствах торгівлі» за редакцією А. Бабака присвячений методиці бухгалтерського обліку як товарних так і інших операцій підприємств роздрібної торгівлі. В ньому детально висвітлено первинний облік товарних запасів та їх реалізації.

За редакцією Голова С.Ф. виданий посібник "Фінансовий облік", де викладені базові знання і практичні навички бухгалтерського обліку структур з різними формами власності на основі використання останніх нормативних документів, діючих в Україні. Окремо розглядається питання обліку реалізації товарів з представленням типових кореспонденцій рахунків.

Навчальний посібник «Бухгалтерський облік» за редакцією Бутинця Ф.Ф. присвячений характеристиці синтетичних рахунків для обліку товарів, документуванню господарських операцій, відображенню в бухгалтерському обліку операцій, пов’язаних з рухом товарів

У підручнику Коблянської О.І. «Фінансовий облік» досліджуються питання обліку реалізації товарних запасів на підприємствах торгівлі різноманітних форм власності. Особлива увага приділена питанням удосконалення обліку в умовах ринкової економіки, а також удосконаленню обліку реалізації товарів в підприємства роздрібної торгівлі

Багато наукових праць приділено також і аналізу реалізації товарів у підприємствах торгівлі. Так, в підручнику "Теорія економічного аналізу" Баканова М.І., Шеремета А.Д. розкриваються загальні принципи аналізу, методика аналізу як діяльності підприємства вцілому, так і аналізу реалізації.

В праці Болюха М.А. “Економічний аналіз” викладені методики системного, глибокого факторного аналізу господарської діяльності підприємств торгівлі в умовах становлення і розвитку ринкової економіки. Задачі, інформаційне забезпечення, методики факторного аналізу, що запропоновані авторами дозволяють глибоко вивчити і оцінити діяльність підприємствах торгівлі.

У навчальному посібнику Барабаш Н.С. «Аналіз господарської діяльності» розглядаються актуальні питання організації та методики фінансового аналізу в системі управління торговельним підприємством, докладно висвітлюються особливості застосування сучасних інформаційних технологій, наводиться наскрізний приклад аналізу фінансових результатів та фінансового стану підприємства. Навчальний посібник містить методики формування та обробки економічної інформації з аналізу реалізації товарів, алгоритми розрахунку і критерії оцінки окремих та інтегральних фінансових показників, основні положення узагальнення результатів аналізу.

Колектив авторів під редакцією Сопко В.В. видали посібник "Організація і методика проведення аудиту", де висвітлюються основні теоретичні положення стосовно проведення контрольних процедур, організація контролю в підприємствах торгівлі, а також розглядається методика контролю реалізації товарів.

Група авторів (Чернелевський Л.М. та Редзюк Т.Ю. та інш.) у навчальному посібнику "Податковий облік і контроль" розглядають основні засади проведення контролю в Україні, при цьому акцентується увага на актуальних проблемах податкового контролю, розкривається його сутність, зміст, місце в обліково-економічній науці та конституційні засади організації і здійснення в Україні. Окремо приділена увага питання контролю реалізації в роздрібній торгівлі.

Авторським колективом (Бондаренко Н.О., Понікаров В.Д., Попова С.М.) був виданий посібник "Аудит суб'єктів підприємницької діяльності", де викладено систему організації і методику аудиторського процесу в умовах реформування обліку та фінансової звітності, висвітлено основні етапи проведення аудиту в підприємствах торгівлі.

Питання, що стосуються обліку, аудиту та аналізу реалізації товарів підприємств роздрібної торгівлі висвітлюються в періодичних виданнях. В статті Горицької Н. «Облік виручки від реалізації за міжнародними стандартами фінансової звітності» розглянута методика бухгалтерського обліку доходів від реалізації товарів в підприємствах торгівлі за міжнародними стандартами фінансової звітності.

Методика первинного і синтетичного обліку реалізації товарів викладена в статті Неживої О. В. «Особливості обліку реалізації товарів на торгівельних підприємствах роздрібної та оптової торгівлі» .

Стаття Дорошенка А.М. «Ціни в торгівлі: формування та управління» присвячена порядку формування роздрібної ціни на підприємствах роздрібної торгівлі та порядку їх контролю з боку державних контролюючих органів.

Бухгалтерський облік роздрібної торгівлі алкогольними і тютюновими товарами детально викладений в статті Костюк Д. «Торгівля алкоголем, тютюном і пивом».

В статті Кисельової О. «Щодо застосування п. 5.9 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств» розглянуто порядок визначення собівартості реалізованих товарів та порядок визначення приросту (убутку) товарів в податковому обліку.

В статті «Пам’ятка бухгалтеру. Бухгалтерський облік запасів» надані рекомендації по визначенню первісної оцінки запасів, по якій їх зараховують на баланс підприємства, а також методи оцінки вибуття запасів.

Журнал «Податки та бухгалтерський облік» видав спеціальний випуск «Облік товарних операцій», що присвячений розгляду особливостям здійснення товарних операцій у роздрібній та оптовій торгівлі.

Стаття Власової Н.О. «Модель формування фінансових результатів від реалізації в підприємствах торгівлі» присвячена визначенню фінансового результату від реалізації товарів в підприємствах торгівлі, а також його відображенню в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності підприємств.

Питання організації і методики обліку реалізації товарів в роздрібній торгівлі розглядаються і в інтернет-ресурсах. Так на українському бухгалтерському порталі Дебет-Кредит (www.dtkt.com.ua) розміщено багато інформації щодо ведення бухгалтерського обліку взагалі і обліку реалізації товарів. Є достатня база статей та інформаційних матеріалів різних авторів. Також на сайті працює форум, де в режимі реального часу можна отримати консультацію з обліку.

На сайті всеукраїнської бухгалтерської газети «Все про бухгалтерський облік» (www.vobu.com.ua) розміщений архів номерів газети з коротким змістом статей, календар бухгалтера, за допомогою якого можна дізнатись коли необхідно здавати звітність і сплачувати податки і обов’язкові платежі. На сайті також працює форум.

Сайт українського бухгалтерського журналу «Баланс» (www.balance.ua) містить інформацію про зміст попередніх журналів, розміщені деякі статті, а також на сайті розміщені посилання на сайти з бухгалтерською інформацією.

На сайті «Бланки податкової і бухгалтерської звітності» (www.blank.com.ua) розміщені бланки звітності в форматі MS Word і MS Excel, бланки первинних документів і регістрів синтетичного обліку, а також бухгалтерські програми.

Отже, в цілому при вивченні комплексу законодавчих актів та спеціальної літератури можлива достовірна та правомірна організація обліку господарських операцій по підприємству в цілому, а також по окремих господарських фактах (реалізації товарів), проведення аналізу та контролю фінансово-господарської діяльності торгівельного підприємства.