Налоговые системы федеративных государств

Построение налоговых систем в федеративных государствах в значительной степени обусловлено их специфической фор­мой государственного устройства. В данном случае имеются в виду особенности национального или административно-терри­ториального строения государств, которые включают в себя от­носительно самостоятельные составные части (штаты, террито­рии, кантоны, земли, республики). Ведь федеративные и кон­федеративные государства основываются на добровольном объединении нескольких государственных образований в рам­ках одного союза.

Подходы государств в вопросах разграничения налоговых полномочий различаются в силу особенностей их формирова­ния и правовых традиций. Один из подходов, который нашел применение в ФРГ, основывается на предоставлении обшир­ных полномочий в вопросах налогообложения федеральным

644 Раздел V. Система налогов и сборов Российской Федерации

властям, при этом земли ограничены в праве установления на­логов, аналогичных федеральным. Однако при этом земли осу­ществляют взимание федеральных и местных налогов, средства от которых перераспределяются между федеральным и земель­ными бюджетами на основе принципа «выравнивания» их до­ходов. Второй подход, которого придерживаются в США, пред­полагает наделение штатов правом формирования своих нало­говых систем на основе своего законодательства. В частности, подоходное налогообложение осуществляется одновременно на федеральном уровне и на уровне штатов¹.

В качестве примера построения налоговой системы исходя из федеративного устройства государства следует привести Ав­стралийский Союз². В состав этого федеративного государства входит 6 штатов и 2 территории.

Система налогов в этой стране трехуровневая, выделяются федеральные налоги, налоги штатов и местные налоги. В дохо­дах бюджета велика доля косвенных налогов, прежде всего та­моженных пошлин на импортные товары. Отличительной чер­той системы налогов Австралии является отсутствие на феде­ральном уровне и уровне штатов поимущественных налогов, лишь на местном уровне взимается налог с имущества, перехо­дящего в'порядке наследования или дарения. Основными нало­гами, взимаемыми в Австралии, являются подоходный налог с физических лиц и налог на прибыль компаний.

Подоходный налог с физических лиц является федераль­ным. Его плательщиками являются физические лица, как рези­денты, так и нерезиденты. Однако ставка налога различается в зависимости от того, проживает налогоплательщик постоянно в Австралии или нет. Так, для резидентов ставка налога с дохода от 5400 до 20 700 австр. долл. составляет 20%, а для нерезиден­тов установлены повышенные налоговые ставки. Налог взима­ется посредством удержания у источника выплаты дохода на основе декларации, которую подают лица, работающие не по

¹ См.: Толстопятенко Г. П. Указ. соч. С. 20—21.

² Подробнее об этом см.: Зингер Е. А., Ялбулганов А. А. Основы на­логового законодательства Австралии // Публичные финансы госу­дарств АТР. Бюджетное и налоговое регулирование / Под ред. А. И. Козырина. М, 1998. С. 23-26.

Глава 26. Налогообложение в зарубежных странах                   645

найму (подается до 31 октября), и уплачивается посредством внесения авансовых платежей лицами, получающими доходы от предпринимательской деятельности. В последнем случае на­логоплательщик может осуществить те же вычеты, что и компа­ния.

Налог на прибыль компаний также взимается федерадьны-ми властями. Его плательщиками являются юридические лица. Налогооблагаемая прибыль исчисляется как разница между ва­ловой прибылью компании, полученной за год, и налоговыми вычетами. Ставка налога составляет 36%. Уплата налога осуще­ствляется на основе декларации.

Налог на дополнительные льготы взимается с доходов и вы­год, полученных в результате льготного предоставления транс­портных средств, жилищных кредитов, оплаты отпусков и пр. Ставка налога составляет 48,5%.

Налог с продаж уплачивают производители и оптовые про­давцы товаров. Облагаются как товары местного производства, так и импортные. От уплаты налога освобождаются производи­тели, среднегодовой объем продаж которых не превышает 50 тыс. австр. долл., осМЙМая ставка налога составляет 22%, а по отдельным товарам ставки составляют от 10 до 30%.

Налог на заработную плату представляет собой разновид­ность взносов на социальное страхование. Например, на ост­рове Тасмания с заработка, превышающего необлагаемый ми­нимум в 47 083 австр. долл., налог взимается по ставке от 3,95 до 7%.

Земельный налог взимается властями штатов с неулучшен­ной стоимости земельных участков. В налогооблагаемую базу не включается дополнительная стоимость земли, полученная в результате проведения мелиорационных работ, очистки терри­тории, ликвидации эрозии почвы и т. д. Например, в штате Квинсленд земельный налог в зависимости от стоимости зем­ли взимается по ставке от 0,2 до 1,8%. При этом от налогооб­ложения освобождена земля, используемая под основным ме­стом жительства собственника, земли некоммерческих и бла­готворительных организаций. Необлагаемыми являются также земельные участки, стоимость которых составляет менее 160 тыс. австр. долл.

646 Раздел V. Система налогов и сборов Российской Федерации

В Германии наряду с общими налогами взимаются налоги Федерации, налоги земель и общин. В соответствии со ст. 106 Основного закона Федеративной Республики Германия 1949 г. общими являются подоходный налог (налог на заработную пла­ту), налог с оборота (НДС) и налог на корпорации. Поступле­ния от подоходного налога и налога на корпорации распреде­ляются в пользу Федерации и земель по половинам. Доли по­ступления от налога с оборота в пользу Федерации и земель определяются федеральным законом, который должен быть одобрен Бундесратом. В общей доле поступлений на их долю приходится соответственно 39, 29 и 3,7%.

Федерация получает доходы от следующих налогов: тамо­женные пошлины; косвенные налоги на потребление; налог с грузового транспорта; налог с оборота капиталов, на страхова­ние и налог с обменных операций; единовременный имущест­венный налог и компенсационные сборы; налоги, собираемые в рамках Европейского сообщества.

В пользу земель поступают: имущественный налог; налог с наследства; налог на автомашины; налог с транспорта; налог на пиво; сборы с игорных учреждений_{та ш}.

Всего в ФРГ до недавнего времени насчитывалось около 50 видов различных налогов.

Общины получают часть поступлений от подоходного нало­га, которая должна резервироваться землями за общинами из платежей, вносимых их жителями в качестве подоходного нало­га. Данные вопросы регулируются соответствующим федераль-' ным законом, который одобряется Бундесратом. Часть поступ­лений от прямых налогов и от косвенных местных налогов так­же причитается общинам (объединениям общин). Им же принадлежит право устанавливать положения о прямых нало­гах. Если земля не имеет в своем составе общин, то указанные поступления принадлежат земле.

Распределение средств от общих налогов может быть проил­люстрировано на примере подоходного налога с физических лиц. В частности, 42,5% поступлений направляется в федераль­ный бюджет, 42,5% — в бюджеты соответствующих земель и 15% — в местные бюджеты.

Общие условия взимания налогов, процедура обжалования действий финансовых органов и вопросы ответственности за

Глава 26. Налогообложение в зарубежных странах                647

нарушения налогового законодательства содержатся в Положе­нии о налогах и платежах, принятом Законом от 16 марта 1977 г. Кроме того, по каждому налогу действуют специальные законы, которые определяют непосредственный порядок их уп­латы.

Подоходным налогом с физических лиц облагается совокуп­ный годовой доход, полученный в календарном году. В соот­ветствии с Законом о подоходном налоге его уплата осуществ­ляется как на основе налоговых деклараций, так и посредством удержания его у источника выплаты.

Весь налогооблагаемый доход для целей налогообложения разделяется на семь видов. В частности, выделяются доходы от самостоятельной деятельности, промысловой деятельности, ра­боты в сельском и лесном хозяйстве, использования наемного труда, капитала, сдачи имущества в аренду и др. Механизм на­логообложения помимо вычетов необлагаемых сумм (12 095 ма­рок) предусматривает уменьшение из облагаемого дохода сумм так называемых особых и непредвиденных расходов. К первым относятся расходы на образование, социальное страхование, благотворительность, а ко вторым — вынужденные затраты, на­пример расходы в связи с заболеванием налогоплательщика или члена его семьи.

Для налогообложения заработной платы все налогоплатель­щики условно подразделяются на шесть классов исходя из их семейного положения, наличия детей, других работающих в се­мье и пр. Например, к первому классу относятся холостые ра­бочие без детей, а к шестому — рабочие, имеющие несколько рабочих мест. Налогообложение осуществляется посредством удержания работодателем соответствующих сумм из заработка работников. Данные о принадлежности работников к тому или иному классу работодатели получают из специальных налого­вых карточек.

Ставки налога в зависимости от размера дохода составляют от 19 до 53%. Наибольшему налогообложению подлежат дохо­ды, составляющие свыше 120 тыс. марок в год для одиноких налогоплательщиков и свыше 240 тыс. марок для семейных.

В соответствии с земельным законодательством в дополне­ние к подоходному налогу может взиматься и церковный налог. Его ставки составляют 8—9%.

648 Раздел V. Система налогов и сборов Российской Федерации

Взносы в фонд социального страхования являются- ненало­говыми и поступают в соответствующий фонд. Они уплачива­ются в процентах от фонда оплаты труда в равных долях работ­никами и работодателями. Например, взносы по пенсионному страхованию уплачиваются ими по одинаковой ставке — 9,3%.

Налог с наследства и дарений взимается в процентах от на­следственной доли того или иного налогоплательщика или без­возмездного дара. Ставки в зависимости от стоимости имуще­ства и степени родства составляют от 3 до 70%. Наивысшая ставка предусмотрена для наследников, не состоящих в близ­ком родстве с наследодателем при стоимости наследуемого ими имущества свыше 100 млн. марок. Необлагаемый минимум со­ставляет для супругов 250 тыс. марок, для детей — 90 тыс. ма­рок, для внуков — 50 тыс. марок, а для братьев и сестер — 10 тыс. марок.

Налог на прибыль корпораций является основным налогом, который уплачивают юридические лица. Общая ставка налога составляет 45%. Кроме того, данный налог предусматривает так называемую систему зачета, которая позволяет учесть интересы акционеров — физических лиц. Так,,при распределении при­были налог на прибыль корпорации взимается по ставке 30%. Затем часть прибыли, распределенной среди акционеров, обла­гается налогом на доходы от капитала по ставке 25%. Получив­шаяся в результате этого доля изъятия сопоставляется с той, которую налогоплательщик должен был бы заплатить при по­доходном налогообложении. Если эта сумма больше, то налого­плательщик получает компенсацию, если меньше — акционер осуществляет доплату.

Налог с оборота взимается по правилам налогообложения добавленной стоимости. Основная ставка налога — 15%, а по оборотам продуктов питания, книг, газет и транспортных ус­луг - 7%.

Налог с оборота импорта взимается с оборота товаров, вво­зимых из третьих стран через таможенную границу. Его ставки такие же, как у «внутреннего» налога с оборота.

Акцизами облагается ряд товаров и услуг. Так, акциз на бен­зин составляет 0,98—1,08 марки за 1 л, мазут — 9,4 пф. за 1 кг, 13 пф. за 1 сигарету, 4, 3 марки за 1 кг кофе в зернах, 2550 ма­рок за 100 л крепких спиртных напитков, 2 марки за 1 стан-

Глава 26. Налогообложение в зарубежных странах

649

дартную бутылку шампанского, 12% от стоимости страхового полиса.

Промысловым налогом облагается доход и капитал пред­приятий, осуществляющих производственную, торговую и дру­гие виды деятельности. От его уплаты освобождаются только те из них, которые расположены на присоединившихся землях Германии. Основные ставки составляют 5% для налога на про­мысловый доход и 0,2% для налога на промысловый капитал, однако могут быть увеличены общинами соответственно до 20 и 0,8%..

Поземельным налогом облагаются предприятия сельского и лесного хозяйства, а также принадлежащие организациям и физическим лицам земельные участки. Ставка налога составля­ет 1,2% от стоимости земли, а при переходе права собственно­сти на нее — 2% от цены покупки.

Налог на собственность уплачивают физические лица и компании, при этом для первых ставка предусмотрена в разме­ре 1%, а для вторых — 0,6%. Необлагаемый минимум составля­ет 120 тыс. марок.

Такое федеративное" государство, как Канада, относится к числу государств, в бюджетах которых налоговые доходы явля­ются основными. Так, общая сумма доходов федерального бюд­жета в 2001—2002 гг. составила 171,3 млрд канадских долл., при этом подоходный налог составил 80,3 млрд, налог на добавлен­ную стоимость — 25,7 млрд, налог на доходы корпораций — 23,6 млрд, страховые платежи — 17,8 млрд, таможенные сбо­ры — 4 млрд долл. На неналоговые доходы пришлось лишь 8,4 млрд канадских долл.

Федеративное устройство сказывается на взаимоотношени­ях федерации и провинций в вопросах финансов. В большин­стве своем провинции не удовлетворены уровнем финансиро­вания, хотя ежегодно получают значительную часть доходов из федерального бюджета в виде трансфертов. Так, в 1999— 2000 финансовом году провинциям было направлено транс­фертов всего на общую сумму 39,8 млрд канадских долл., в том числе на здравоохранение и социальные программы — 28,4 млрд, на выравнивание финансирования — 9,3 млрд, и в рамках так называемой «территориальной формулы финанси­рования» — 1,3 млрд долл.

650 Раздел V. Система налогов и сборов Российской Федерации

Доля трансфертов в доходах провинций различается. Наи­высшее значение она имеет в доходах провинции Ньюфаунд­ленд — 43%, Острова принца Эдуарда — 42%, Британской Ко­лумбии — 21%. В наибольшей степени не согласны с подобным перераспределением провинции Онтарио и Альберта, которые фактически являются донорами.

Аналогично строятся финансовые отношения между про­винциями и муниципальными образованиями.

На провинциальном уровне подоходное налогообложение в Канаде было введено в 1867 г. Федерация стала взимать налоги лишь спустя 50 лет исключительно для целей финансирования военных расходов. При этом федеральный подоходный налог рассматривался как временный.

Взаимоотношения Федерации с провинциями по вопросам налогообложения носят достаточно принципиальный характер. Об этом свидетельствует хотя бы тот факт, что вопрос о том, должны ли федеральные чиновники при исполнении своих служебных обязанностей платить провинциальные налоги на продажи, урегулирован соответствующими соглашениями.

Тем не менее подоходное налогообложение в стране удалось в значительной степени централизовать. По федеральному и провинциальному налогу подается единая декларация, в кото­рой предусмотрены соответствующие разделы. Декларации по­даются в срок до 30 апреля. Лишь в провинции Квебек налого­плательщики вынуждены подавать две декларации.

Подоходный налог уплачивают физические лица и корпора­ции. При этом ставка федерального налога для первых установ­лена в пределах от 17 до 29%, у вторых эффективная ставка со­ставляет 28%.

К числу основных федеральных налогов наряду с уже упо­минавшимся подоходным налогом относится налог на товары и услуги, который фактически является многоступенчатым нало­гом на добавленную стоимость на товары и услуги, реализуе­мые в Канаде. Ставка налога составляет 7%.

На провинциальном уровне основным источником бюджет­ных доходов являются налоги на имущество. Например, в Он­тарио на него ежегодно приходится около 15 млрд долл., что составляет более 50% доходов провинции. Из них примерно

Глава 26. Налогообложение в зарубежных странах

651

9 млрд уплачивается физическими лицами — собственниками жилья, а 6 млрд — организациями.

Налогообложение имущества осуществляется исходя из ее оценочной стоимости, определяемой на основе рыночных по­казателей. При этом оценка осуществляется общественной ор­ганизацией — Муниципальной корпорацией по оценке«*йму-щества. Проверка достоверности ее заключений возложена на отдел по рассмотрению правильности оценки, который и рас­сматривает соответствующие жалобы налогоплательщиков.

Ставка налога на имущество содержит две составляющие, одна из которых устанавливается провинциями, а вторая — му­ниципальными образованиями. Базовая ставка налога для жи­лого фонда составляет 2%, а предельный размер изъятий не должен превышать 5%. Порядок исчисления налога предусмат­ривает различные вычеты, например, допускается перечисле­ние до 40% причитающихся к уплате сумм не в бюджет, а на благотворительные цели.

На провинциальном уровне взимается также налог на роз­ничные продажи.           ,

В Канаде, кроме того,-взимаются: разовый налог на конди­ционеры в автомобилях в размере 100 канадских долл., что по­зволяет получать в бюджет ежегодно в общей сложности около 150 млн канадских долл.; акциз на ювелирные изделия в разме­ре 10% (100 млн канадских долл.); налог на тяжелые автомоби­ли (10 млн канадских долл.).

Взимание налогов и сборов от имени правительства Канады осуществляет Канадское агентство тамо,жен и сборов. Агентство подотчетно парламенту через министра по национальным дохо­дам, входящего в кабинет министров Канады.

Определенный интерес представляет налоговая система наи­более мощного в финансовом плане государства — Соединенных Штатов Америки. В 2000 г. профицит бюджета США составил 237 млрд долл., в первую очередь за счет поступления налоговых платежей. При этом граждане-налогоплательщики заплатили около 1 трлн долл. налогов (в 1999 г. — 879 млрд долл.), а корпо­рации — 207,3 млрд долл. (в 1999 г. — 184,7 млрд долл.).

Налоговая система этого государства является трехуровне­вой и включает федеральные налоги, налоги штатов и мест­ные налоги. Право введения указанных налогов принадлежит

652 Раздел V. Система налогов и сборов Российской Федерации

соответственно федеральным властям, т. е. Конгрессу, законо­дательным органам штатов и органам местного самоуправле­ния.

Действующая налоговая система США включает: индивиду­альные подоходные налоги; налоговые отчисления в фонды со­циального обеспечения; налоги на прибыль корпораций; нало­ги с розничных продаж потребительских товаров; акцизные сборы; таможенные пошлины; налоги на движимую и недви­жимую собственность; налоги на наследства и дарения.

Первые пять из перечисленных налогов взимаются в различ­ных пропорциях на всех уровнях — федеральном, штатном и местном. Таможенные пошлины поступают только в федераль­ный бюджет, а налоги последних двух видов собираются орга­нами власти штатов и местного самоуправления.

Значение указанных выше налогов как источников доходов бюджета неодинаково. Так, в 1999 г. в доходах федерального бюджета США индивидуальные подоходные налоги составили 879,5 млрд долл., или 48,1%, взносы в фонды социального обеспечения — 611,8 млрд долл. (33,5%), налоги на корпора­ции — 184,7 млрд долл. (10,1%), акцизы — 70,4 млрд долл. (3,9%), налоги на наследства и дарения — 27,8 млрд долл. (1,5%), таможенные пошлины — 18,3 млрд долл. (1%).

Рассмотрим основные условия налогообложения. Как следу­ет из приведенных статистических данных, основными источ­никами доходов являются индивидуальные подоходные налоги.

Ставки федерального индивидуального подоходного налога различаются в зависимости от того, являются плательщики одинокими, членами семей, выплачивающими налоги само­стоятельно, супружескими парами, выплачивающими налоги совместно, овдовевшими, главами семейных хозяйств.

Минимальные ставки предусмотрены для супружеских пар, выплачивающих налоги совместно, и овдовевших членов се­мей. Эти категории плательщиков облагаются налогом с до­ходов менее 43 050 долл. по ставке 15%, от 43 050 до 104050 долл. - 28%, от 104050 до 158550 долл. - 31%, от 158 550 до 283 150 долл. - 36%, более 283 150 долл. - 39,6%.

Подоходный налог уплачивается на основе ежегодно пода­ваемых налогоплательщиками деклараций с приложением соот­ветствующего банковского чека. Налоговая декларация содер-

Глава 26. Налогообложение в зарубежных странах

653

жит в себе так называемые шедулы, в которых отражается соот­ветствующая налоговозначимая информация. Каждая шедула имеет буквенное обозначение. Так, шедулы «А» и «В» предна­значены для отражения издержек различного рода, например расходов на медицинское обслуживание, процентов по ипотеч­ному кредиту, расходов по содержанию ребенка и др. В шеяуле «С» отражаются сведения по доходам и расходам от предприни­мательской деятельности, в «Д» — доходы от коммерческой деятельности, доходы лиц свободных профессий, доходы по не­государственным ценным бумагам, зарубежные доходы, в «Е» — различного рода дополнительные доходы, в «F» — дохо­ды от фермерского хозяйства.

Декларации заполняются и подаются ежегодно до 15 апреля налогоплательщиками, ежегодный доход которых превышает 50 тыс. долл.

Подоходный налог взыскивается также посредством удержа­ния его у источника выплаты дохода.

Подоходный налог с населения взимается на уровне штатов. Он предусмотрен в 44 штатах, за исключением Флориды, Нева­ды, Южной Дакоты, Техаса, Вашингтона и Вайоминга. В боль­шинстве штатов минимальная ставка составляет 1—4%, а мак­симальная — 3—11%.

Взносы в фонды социального обеспечения в соответствии с Законом о формировании фондов федерального страхования включают налог для целей социального страхования, налог для обеспечения медицинского обслуживания, а также налог, упла­чиваемый в Федеральный фонд пособий по безработице. При уплате первых двух налогов наниматели вносят в равных став­ках соответствующие суммы как за себя, так и за своих работни­ков, исходя из размера фонда оплаты труда и других вознаграж­дений. Удвоенные таким образом ставки составляют соответст­венно 12,4 и 2,9% (максимальный размер налогооблагаемой суммы составляет 76 200 долл.). Третий налог уплачивают толь­ко работодатели по ставке 6,5% (максимальная налогооблагае­мая сумма 7000 долл.).

Налог на прибыль корпораций взимается по восьмиразряд­ной шкале ставок. С прибыли до 50 тыс. долл. налог уплачива­ется по ставке 15%, на следующие 25 тыс. долл. прибыли ставка налога составляет 25%, для прибыли в сумме от 75 001 до

654 Раздел V. Система налогов и сборов Российской Федерации

100000 долл. —34%, от 100001 до 335000 долл. - 39%, от 335 001 до 10 000 000 долл. - 34%, от 10 000 001 до 15 000 000 долл. — 35%, от 15 000 001 до 18 333 333 долл. — 38%, если более этой суммы — 35%. Помимо федерального налога, налоги на прибыль корпораций введены в штатах, и их ставки колеблются в пределах от 3 до 12%. Механизм уплаты налогов на прибыль корпораций предусматривает различные льготы, направленные на стимулирование инвестиций, разработок недр, научно-ис­следовательских и опытно-конструкторских работ.

Налоги на доходы корпораций взимаются также и штатами. Так, в штате Юта ставка подобного налога составляет 5%, а в штате Айова — 12%.

Отдельные штаты взимают налог на деловую активность. Например, в Калифорнии он включает налогообложение годо­вого оборота и фонда заработной платы соответственно по ставкам 2,5 и 1,6%.

Что касается косвенных налогов, то существуют универсаль­ные местные налоги с продаж и акцизы на отдельные товары.

- Плательщиками налогов с продая^-яздяются продавцы това­ров, работ и услуг. Минимальная ставка в 3% действует в шта­тах Колорадо, Джорджия, Канзас. Максимальная ставка налога не может превышать 7,5%.

Акцизы в США предусмотрены на табак, спиртные напитки, косметику, драгоценности, бензин, дизельное топливо, авиаци­онный керосин, автомобильные покрышки, охотничье и рыбо­ловное снаряжение, медицинские вакцины и некоторые другие товары. Существуют как твердые, так и процентные ставки ак­цизов. Например, акцизы на спиртные напитки до недавнего времени составляли 12,5 долл. за галлон, на пиво — 9 долл. за баррель, на сигареты — 8—16,8 долл. за 1 тыс. штук, бензин — 9 центов за галлон; рыболовные снасти — 10%.

На уровне муниципалитетов основным источником доходов является налог на имущество. Налогообложению подлежат зем­ля, здания, сооружения, личное имущество, в том числе иму­щество, используемое в производстве, акции, ценные бумаги и денежная наличность. Объекты, подлежащие налогообложе­нию, в различных штатах не одинаковы. Например, в штате Иллинойс налогом облагается только земля и строения по став-

Глава 26. Налогообложение в зарубежных странах                655

ке 6,75%, при этом за основу принимается лишь треть рыноч­ной стоимости имущества.

Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, взимается с имущества, сумма которого превыша­ет 10 тыс. долл. (необлагаемый минимум). Ставки налога про­грессивные и колеблются в зависимости от стоимости имущест­ва и степени родства наследников и наследодателей в пределах от 18 до 50%. Наивысшая ставка установлена для наследства, стоимость которого превышает 2,5 млн долл.