ТЕМА 2. УЧЕТ ПОИСКОВЫХ АКТИВОВ

Нормативное регулирование:

1. Положение по бухгалтерскому учету  "Учет затрат на освоение природных ресурсов" (ПБУ 24/2011)

2. План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению

3. МСФО (IFRS) 6  "Разведка и оценка запасов полезных ископаемых"

ПБУ 24/2011 предназначено для применения организациями, осуществляющими затраты на поиск, оценку месторождений полезных ископаемых и разведку полезных ископаемых (далее - поисковые затраты) на определенном участке недр.

Применять это Положение в отношении осуществленных поисковых затрат следует до того момента, когда в отношении участка недр, на котором ведется поиск, оценка месторождений полезных ископаемых и разведка полезных ископаемых, установлена и документально подтверждена коммерческая вероятность добычи.

Коммерческая вероятность добычи  -  вероятность того, что экономические выгоды от добычи полезных ископаемых превысят понесенные затраты при условии технической осуществимости добычи и при наличии у организации ресурсов, необходимых для добычи полезных ископаемых (п. 2 ПБУ 24/2011).

В ПБУ 24/2011 определен перечень затрат, в отношении которых ПБУ 24/2011 не применяется. В этот перечень включены затраты:

- на региональные геолого-геофизические работы, геологические съемки, инженерно-геологические изыскания, научно-исследовательские, палеонтологические и другие работы, направленные на общее изучение недр, геологические работы по прогнозированию землетрясений и исследованию вулканической деятельности, созданию и ведению мониторинга природной среды, контролю за режимом подземных вод, иные работы, проводимые без существенного нарушения целостности недр, осуществляемые до момента получения лицензии, дающей право на выполнение работ по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых на данном участке недр (за исключением затрат, указанных в п. 15 ПБУ 24/2011);

- на добычу полезных ископаемых в отношении участка недр, которые понесены после того, как установлена коммерческая целесообразность добычи;

- на геолого-разведочные работы, выполняемые на участке недр, в отношении которого установлена коммерческая целесообразность добычи.

Виды поисковых затрат, которые будут признаваться внеоборотными активами, организация устанавливает самостоятельно. Остальные поисковые затраты признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 4 ПБУ 24/2011).

Поисковые затраты, признаваемые внеоборотными активами (далее - поисковые активы), как правило, относятся к отдельному участку недр, в отношении которого организация имеет лицензию, дающую право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений и (или) разведке полезных ископаемых (п. 5 ПБУ 24/2011).

Материальными поисковыми активами признаются затраты, относящиеся в основном к приобретению (созданию) объекта, имеющего материально-вещественную форму (п. 6 ПБУ 24/2011), к ним, как правило, относятся используемые в процессе поиска, оценки и разведки полезных ископаемых (п. 7 ПБУ 24/2011):

- сооружения (система трубопроводов и так далее);

- оборудование (специализированные буровые установки, насосные агрегаты, резервуары и так далее);

- транспортные средства.

К нематериальным поисковым активам, как правило, относятся (п. 8 ПБУ 24/2011):

- право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное наличием соответствующей лицензии;

- информация, полученная в результате топографических, геологических и геофизических исследований;

- результаты разведочного бурения;

- результаты отбора образцов;

- иная геологическая информация о недрах;

- оценка коммерческой целесообразности добычи.

Учет поисковых активов осуществляется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", к которому необходимо открыть отдельные субсчета для учета материальных и нематериальных поисковых активов (п. 9 ПБУ 24/2011).

Единица бухгалтерского учета материальных и нематериальных поисковых активов определяется организацией применительно к правилам бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов (п. 10 ПБУ 24/2011).

Для признания в бухгалтерском учете поисковые активы оцениваются по сумме фактических затрат, перечень которых приведен в п. 13 ПБУ 24/2011.

Признание поисковых активов в отношении определенного участка недр прекращается при подтверждении коммерческой целесообразности добычи или признании добычи на этом участке бесперспективной (п. 21 ПБУ 24/2011).

Если коммерческая целесообразность добычи подтверждена, организация осуществляет следующие действия (п. 23 ПБУ 24/2011):

- проводит проверку признанных поисковых активов на обесценение и в случае его подтверждения признает их обесценение;

- переводит поисковые активы в состав основных средств, нематериальных или иных активов по остаточной стоимости (фактическим затратам с учетом осуществленных переоценок за вычетом накопленных амортизации и обесценения)

- материальные поисковые активы, как правило, переводятся в состав основных средств, нематериальные поисковые активы - в состав нематериальных активов исходя из их соответствия критериям (условиям) признания, установленным ПБУ 6/01, ПБУ 14/2007);

- прекращает признание последующих затрат на данном участке недр в качестве поисковых активов.

Стоимость материального или нематериального поискового актива, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, списывается в порядке, установленном для списания соответственно основных средств или нематериальных активов (п. 24 ПБУ 24/2011).

Если в течение отчетного периода добыча полезных ископаемых на участке недр признана организацией бесперспективной, поисковые активы, относящиеся к этому участку недр, списываются, за исключением случаев, когда они продолжают использоваться в деятельности организации. Доходы или расходы от списания поисковых активов относятся на финансовые результаты организации (п. 25 ПБУ 24/2011).

Пример 1. Организация получила лицензию, дающую наряду с правом на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых право на их добычу (100 тыс. руб.). Проведен ряд исследований, стоимость которых составила 200 тыс. руб. По полученной информации подрядчиками созданы цифровая геологическая модель месторождения (50 тыс. руб.). Для учета затрат на НПА открыт субсчет 08-9, затрат на МПА – субсчет 08-10.

К нематериальным поисковым активам относятся (п. 8 ПБУ 24/2011):

- право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений полезных ископаемых и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное наличием соответствующей лицензии;

- информация, полученная в результате топографических, геологических и геофизических исследований.

На основании данной нормы выделяем два НПА: лицензию и исследования. Информация, полученная при исследованиях, преобразована в 3D-модели, поэтому целесообразнее именно данные модели выделить как единицу учета НПА. В итоге стоимость первого НПА составит 100 тыс. руб., а второго - 250 тыс. руб.

В бухгалтерском учете организации сделаны следующие проводки:

Подтверждена коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Пример 2. Компания производит работы по поисково-оценочному бурению. Затраты на это могут быть признаны как в составе материальных, так и в составе нематериальных поисковых активов. В соответствии с п. 26 ПБУ 24/2011 после подтверждения коммерческой целесообразности добычи материальные поисковые активы, как правило, переводятся в состав основных средств, нематериальные поисковые активы - в состав НМА. Причем нормами п. 26 ПБУ 24/2011 предусмотрен только один пример переквалификации поисковых активов - перевод нематериального поискового актива в материальный. Например, затраты на геолого-разведочные работы, относящиеся к конкретным скважинам, признанные в составе нематериальных поисковых активов, могут быть включены в фактическую стоимость скважин при их признании объектами ОС организации.

Например, затраты на геолого-разведочные работы, относящиеся к скважине, признаны объектом НПА. Сумма затрат - 1 млн. руб. Сама скважина является МПА, стоимость которой составила 2 млн. руб. Затем поисково-оценочная скважина была переведена в разряд эксплуатационной, связанные с этим дополнительные затраты равны 500 тыс. руб. После подтверждения коммерческой целесообразности добычи скважина не обесценивается.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Пример 3. В соответствии с лицензионным соглашением добытчик производит поиск и оценку полезных ископаемых в шельфовой зоне. Согласно условиям соглашения, а также в связи с требованиями законодательства в области экологии организация обязана ликвидировать поисково-оценочные скважины. По результатам поиска и оценки подтверждена коммерческая целесообразность добычи. Организация планирует получить лицензию на разработку данного месторождения. Стоимость создания всех поисково-оценочных скважин составила 10 млн. руб.

Первоначально затраты на поисково-оценочные скважины признаются как материальный поисковый актив, в пользу чего также свидетельствует подтвержденная коммерческая целесообразность добычи полезных ископаемых. А поскольку скважина должна быть ликвидирована, она уже не будет материальным активом. Но у организации есть намерение получить лицензию на разработку, поэтому поисково-оценочные скважины переквалифицируются в состав нематериального актива (геологическая информация или результаты оценки месторождения).

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Источники:

1. Приказ Минфина РФ от 06.10.2011 N 125н
"Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет затрат на освоение природных ресурсов" (ПБУ 24/2011)"

2. Поисковые активы: отдельные методологические нюансы
(Евстратова Л.А.) ("Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", 2017, N 2)

3. http://www.consultant.ru/