Понятие и оценка существенности.(ПСАД № 4)

Понятие риска связано с понятием существенности. Значение последнего обусловлено тем, что именно это позволяет выявить аудитору допустимый риск и, как следствие, выбрать форму ауди­торского заключения.

Существенным следует считать такое искажение данных от­четности, которое может повлиять на решения, принимаемые поль­зователями отчетности. Если аудитор не установит эти искаже­ния, то отчетность во всех случаях будет признана недостоверной, а в ряде случаев и недобросовестно составленной.

За рубежом в бухгалтерском учете принят принцип достовер­ного и добросовестного взгляда (мнения) — true and fair view. Это означает, что отчетность должна представлять достоверные дан­ные, составленные добросовестными людьми.

Таким образом, несущественные ошибки, не влияющие на воз­можные решения, могут, казалось бы, быть проигнорированы. Одна­ко всегда может возникнуть весьма опасная ситуация, когда в бухгал­терской отчетности содержится несколько несущественных ошибок, которые в совокупности составляют существенную величину, а ауди­тор, обнаружив одну такую ошибку и дав о ней сведения в своем за­ключении, представляет в целом положительное заключение. По су­ществу, в этом случае аудитор составил неверное заключение, и за это он может понести как моральное, так и материальное наказание. Первое выражается в потере доверия со стороны фактических и по­тенциальных акционеров организации-клиента и, как правило, в раз­рыве договора и снижении профессионального рейтинга аудитора на  рынке услуг.

Вероятность обнаружения аудитором существенных искажений зависит от множества факторов, к которым относятся: оценка веро­ятности наличия существенной ошибки как руководством организа­ции-клиента, так и самим аудитором; ограничения по времени и стоимости проверки; "ожидания" клиента, Что аудитор обнаружит ошибку; степень независимости аудитора и его добросовестности; доверие внешнего аудитора к системе внутреннего контроля.

Уровень существенности устанавливается на стадии планиро­вания и зависит от таких особенностей организации-клиента, как отрасль функционирования, размер этой организации, сумма при­были до налогообложения, стоимость оборотных средств, итог ба­ланса, кредиторская задолженность, величина ее собственного ка­питала.

Данный показатель может быть установлен как в абсолютном, так и в относительном выражении. В соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Существенность и ауди­торский риск" уровень существенности рекомендуется установить следующим образом: балансовая прибыль предприятия — 5 %, ва­ловой объем реализации без НДС — 2, итог баланса - 2, собствен­ный капитал — 10, общие затраты предприятия — 2 % суммы фи­нансирования.

Балансовая (но не налогооблагаемая) прибыль предприятия принимается во внимание во всех случаях, однако определяющее значение она имеет при аудите инвестиционных институтов. Вало­вой объем реализации без НДС используется в легкой и пищевой промышленности и особенно в оптовой и розничной торговле. Итог баланса (стоимость активов) обязателен для малых предприятий. Иногда его используют в некоторых специфических предприятиях. Собственный капитал является базой для установления уровня суще­ственности на вновь образованных предприятиях, которые еще не успели получить прибыль, но подлежат обязательному аудиту.

В отдельных случаях в качестве базы для установления уровня существенности используется показатель общих затрат. Он оправ­дан тогда, когда величина расходов предприятия значительно пре­восходит стоимость его активов (итог баланса).

Достаточно часто возникает ситуация, когда организация-кли­ент занимается одновременно несколькими видами деятельности и аудитору приходится выбирать между различными уровнями суще­ственности.

Пример. Проверяется организация, занимающаяся одновременно и производ­ством станков, и их реализацией. Валовой объем реализации без НДС равен 1 млрд. руб., итог баланса — 2 млрд. руб. Если уровень существенности уста­навливать по первому показателю, то он будет равен 20 млн. руб., а если по итогу баланса, то 40 млн. руб. Возникает вопрос: какая величина должна быть выбрана в качестве существенной? Конечно, 20 млн. руб., поскольку в данном случае критерием выбора является "точка экстремума — минимума": пропуск суммы, которая в два раза ниже максимально возможной, является весьма   значительной, и именно поэтому она служит критерием существенности.

В Правиле (стандарте) аудиторской деятельности "Существен­ность и аудиторский риск" рекомендован следующий подход. Ауди­тор рассчитывает уровень существенности по всем базовым показа­телям, исчисляя затем среднеарифметическое значение по ним. После этого производится расчет отклонения наименьшего и наибольшего значений от среднего. Если отклонение значительно, то эти значения отбрасываются, рассчитывается новое среднеариф­метическое значение на основе оставшихся сумм, которое может быть округлено в пределах до 20 %. Данный показатель и выступает как уровень существенности для проверки организации.

На возможность раскрытия аудитором существенной ошибки влияют следующие факторы:

Принятая организацией учетная политика. В приказе об учет­ной политике организации должна быть определена детализация данных бухгалтерской отчетности. В зависимости от этого колеб­лется степень вероятности обнаружения аудитором ошибок. Соответствие учетной политики требованиям нормативных документов и степень отклонения от них. Аудитору следует придер­живаться требований нормативных документов. Если принятая ор­ганизацией-клиентом учетная политика в значительной степени им не соответствует, то степень возникновения существенной ошибки, а также ее необнаружения аудитором возрастает.

Уровень существенности устанавливается на стадии планиро­вания процесса получения аудиторских доказательств исходя из знаний о бизнесе клиента и результатов процедур предварительно­го анализа.

Существенность, и это всегда должен помнить аудитор, относи­тельна. То, что может показаться существенным налоговому инс­пектору, совсем не обязательно покажется таковым кредитору и собственнику. Поскольку считается, что аудитор работает в интере­сах именно собственника, то существенные искажения (ошибки) в отчетности могут быть как в интересах собственника, так и в ущерб его интересам. Надо всегда помнить, что аудитора прежде всего и преимущественно интересуют именно искажения второго рода.

Ошибки, которые выявляет аудитор.

При работе с бухгалтерской отчетностью клиента аудитор час­то сталкивается с ошибками. Ошибки — это неправильное, без злого умысла, отражение ин­формации. (Неправильное отражение информации со злым умыс­лом считается мошенничеством.)

Ошибки подразделяются на случайные (арифметические ошибки, описки, пропуски, неверное заполнение отчетных форм, неправильные проводки) и повторяющиеся (из-за незнания бух­галтерского учета, например неправильное оприходование товар­но-материальных ценностей, неверное ведение счетов 80 "При­были и убытки", 81 "Использование прибыли" и др., незнания на­логовых требований, например неначисление какого-либо вида налогов, неправильное отнесение отдельных статей на себестои­мость и др.)

При этом аудитора интересуют только существенные ошибки независимо от того, идет ли речь о случайных или повторяющихся ошибках. Все "ошибки", связанные с мошенничеством, следует считать, как правило, существенными.

Ошибки бухгалтерского учета, которые могут содержаться в от­четности организации-клиента, можно отнести к одному из следую­щих типов: неполнота отражения операций; необоснованность учет­ных записей; ошибки в их периодизации и в самих записях; ошибки в оценке активов, пассивов и финансовых результатов; неправиль­ное или недостаточное отражение информации в отчетных формах.

Неполнота отражения операций означает, что в бухгалтерском учете не нашли отражения все факты хозяйственной жизни. Оче­видно, что такие ошибки приводят к занижению отчетных данных. Например, организация не отразила поступившие от поставщиков товары, приобретенные по договору поставки или купли-продажи (согласно договору товары должны оплачиваться после их реализа­ции, но право собственности на них возникает в момент их прием­ки), или же полученные векселя, выписанные на ее имя, и т. п.

Данного рода ошибки часто совершаются из-за незнания пра­вил ведения учета, т. е. бухгалтер знает о факте хозяйственной жиз­ни, однако в силу непонимания методологии учета не считает нуж­ным отражать его. Искажения в учете могут возникать и как следст­вие противозаконных действий руководства организации, которое стремится скрыть какие-либо операции: поступление денежной вы­ручки или товаров с целью уклонения уплаты от налогов и т. п.

Чтобы выявить подобные ошибки, аудитор должен не только детально знать систему учета в организации, но и досконально по­нимать ее управленческую структуру. Аудитору следует дополнить полученную на стадии планирования информацию сведениями от начальников служб (руководителей), т. е. из альтернативных источ­ников. Так, если организация ведет строительство, полезно выяс­нить у начальника отдела капитального строительства, кто и как в его отделе ведет учет поступающего оборудования, завоза материа­лов, расчетов с подрядчиками. Проверив соответствующие регистры оперативного учета и сравнив их с записями бухгалтерии, можно найти ошибку, связанную с неполным отражением кредиторской задолженности.

Для получения большей уверенности в полноте учета следует получить сведения у юрисконсультов организации не только о за­ключенных договорах, но и о возбужденных против организации-клиента исках, которые могут существенно повлиять на ее финан­совое положение.

Необоснованность учетных записей означает, что факт хозяйст­венной жизни отражен в учете без достаточных на то оснований. Наиболее типичной ошибкой здесь является включение в баланс имущества, на которое организация не имеет права собственности, например основных средств, взятых в аренду, товаров, полученных на комиссию и консигнацию, векселей и других ценных бумаг, принятых в залог. Очевидно, что ошибки в обоснованности приво­дят к неоправданному завышению показателей отчетности.

Выявить такие ошибки проще, чем ошибки в полноте отраже­ния операций. Для этого достаточно получить документальные подтверждения записей в учетных регистрах, так как проверяемая база ограничена записями на счетах. Сделав из них выборку, нуж­но подобрать к отобранным записям документы и убедиться, что записи правильно их отражают. Проблемы, однако, возникают при выборке и поиске документов. Регистры учета должны быть столь подробными, чтобы можно было найти записи о всех совершен­ных операциях. Для сокращения времени проверки подбор доку­ментов надо поручать бухгалтерии организации-клиента. К сожа­лению, от аудитора нередко ждут, что он сам будет искать нужные ему документы. Такие иллюзии надо развеивать, объясняя, что эта работа потребует от аудитора значительных затрат времени, следо­вательно, клиенту придется оплачивать ее отдельно.

Ошибки в периодизации связаны с неверным распределением операций по учетным периодам, когда их отражают в Главной книге и отчетности "не своего" отчетного периода. Существуют два рода таких ошибок: раннее и позднее закрытие счетов. В пер­вом случае счет закрывают до отчетной даты и отражают опера­цию отчетного года на счетах следующего года; во втором, наобо­рот, счет закрывают после отчетной даты, а операции, которые следовало отразить в следующем периоде, включают в счета от­четного года

Очевидно, что раннее закрытие счетов приводит к заниже­нию отчетных данных, а позднее — к их завышению. Подобные ошибки, как правило, связаны с окончанием календарного года, т. е. с операциями за декабрь-январь, хотя встречаются и более ранние, и более поздние ошибки. На практике наиболее часто встречаются следующие ошибки: отражение полученных материа­льных ценностей до момента перехода права собственности на них и, наоборот, неотражение материалов в пути, право собственности на которые уже перешло к покупателю; неоприходование неотфак­турованных поставок; отражение издержек по мере оплаты, а не по мере выполнения отфактурованных работ; учет реализации по вы­ставленным счетам, продукция по которым еще не отгружена.

Ошибки в периодизации — самый распространенный тип ошибок, так как многие бухгалтеры проводят операции по счетам не в том периоде, в котором они совершены, а по мере получения документов. Бороться с подобной практикой достаточно сложно, поскольку она обусловливается как боязнью бухгалтеров делать записи на основании договоров, факсимильных копий докумен­тов, иной имеющейся у них информации, так и нежеланием пред­принимать активные действия для истребования документов и ускорения документооборота.

Ошибки в записях означают, что либо операция отражена не на том счете, на котором следовало, либо допущена ошибка в прове­денной сумме. Примером ошибок такого рода служит списание накладных расходов по закупкам материалов в промышленности на счета издержек, а не на стоимость приобретенных материалов, в частности отражение расходов на их перевозку не на дебете счета 10 "Материалы" и кредите счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а на дебете счета 26 "Общехозяйственные расхо­ды" и кредите счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Ошибки в записях могут приводить как к занижению, так и к за­вышению остатков по счетам.

Ошибки в оценке предполагают, что были неправильно оценены активы или пассивы, указанные в отчетности, например неверно проведена переоценка основных средств и рассчитана их аморти­зация; неправильно оценены основные средства или нематериаль ные активы; не списаны безнадежная задолженность и недостачи материалов; не начислен резерв для списания сомнительных дол­гов; неверно определена стоимость незавершенного производства и т. п. Так как в российском учете каждое изменение в отчетности должно быть предварительно проведено по Главной книге, то ре­шение считать найденную ошибку ошибкой в отчетности или в те­кущем бухгалтерском учете принимается аудитором в каждом слу­чае отдельно. Очевидно, что ошибки в оценке по своему влиянию неоднозначны и могут привести как к завышению, так и к заниже­нию итога баланса. Поэтому как активы, так и пассивы предприя­тия следует проверять на предмет наличия таких ошибок.

Ошибки в оценке нередко носят методологический характер, так как проистекают из-за незнания или неверной интерпретации действующих нормативных положений. Будучи, таким образом, ошибками систематическими, они неохотно признаются и исправ­ляются бухгалтерами. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации исправлять ошибки после закрытия счетов можно то­лько в том отчетном периоде, когда они обнаружены. Поэтому не­обходимо обращать внимание на то, продолжают ли существовать на момент проверки неверно оцененные активы и пассивы; если же они были списаны, то исправления должны затрагивать не сче­та активов и пассивов, а счета финансовых результатов.

Неправильное отражение информации возникает при неправи­льном переносе сальдо счетов в отчетные формы (например, при взаимном сальдировании дебиторской и кредиторской задолжен­ности), а также при отражении средств филиалов и обособленных подразделений, имеющих отдельный баланс, не по соответствую­щим статьям (основные средства, материалы, касса и др.), а по статьям дебиторов, задолженности поставщикам — по статье "Про­чие дебиторы", прочей реализации — по статьям внереализацион­ных результатов, убытков или превышения использования прибы­ли над ее балансовой величиной — по статье "Прочие активы".

К данному типу ошибок причисляют и недостаточность инфор­мации в отчетности, т. е. отсутствие пояснений и расшифровок, требуемых как российскими, так и международными стандартами. Особый тип "ошибок", совершаемых "со злой волей", составля­ет мошенничество. Согласно ст. 159 УК РФ мошенничество есть хищение чужого имущества или приобретение права на чужое иму­щество путем обмана или злоупотребления доверием.

Обман подразделяется на активный (сообщение ложных сведе­ний) и пассивный (умолчание об обстоятельствах, сообщение о которых было обязательно). Данное действие может характеризо­ваться следующими отличительными чертами: 1) намеренный ха­рактер воздействия; 2) наличие как активного участника (обманы­вающего), так и пассивного (обманываемого).

Активный обман может быть квалифицирован в зависимости от объектов воздействия: в отношении личности или юридических лиц, каких-либо предметов (количество, качество и пр.), действий, событий, намерений.

Пассивный обман можно трактовать или как намеренное умол­чание обстоятельств, в результате чего вводится в заблуждение об­манываемое лицо, или как сознательное использование чужого за­блуждения. Результатом и в том, и в другом случае является неза­конная передача имущества.

В основе любого обмана лежит умысел. Умысел предполагает, что субъект осознает ложность представляемой информации, опре­деляет способ ее преподнесения и совершает данное действие на­меренно.

Обман выделяет мошенничество из круга других преступлений против собственности (кража, присвоение и растрата, грабеж, раз­бой, вымогательство и др.), поскольку в этом случае потерпевший сам передает имущество виновному.

Злоупотребление доверием — это преступное действие, осно­ванное на присвоении имущества или путем установления дове­рительных отношений, или без юридически обусловленного

оформления.

Обман и злоупотребление доверием выступают в виде спосо­бов посягания на имущественные права.

Необходимым условием мошенничества как преступного дея­ния является отсутствие у виновного права на получаемое имуще­ство. Предметом мошенничества могут считаться только вещи, имеющие хозяйственную ценность, и природные объекты, в кото­рые вложен труд человека. Субъектом мошеннического действия (посягательства) может считаться вменяемое физическое лицо, до­стигшее 16 лет.

При характеристике хищений путем мошеннических действий выделяют следующие элементы.

Способ совершения преступления: выбор мошенником спо­соба совершения преступления зависит от совокупности различ­ных объективных и субъективных факторов (цель, мотив и объект преступления, обстановка, психические характеристики и др.).

Характеристика места и времени совершения мошенничест­ва, позволяющая: установить распространенность данного вида преступления, обстоятельства, оказавшие влияние на него; определить направление розыска.

Сочетание совершения мошенничества одновременно с дру­гим видом преступления.

Размер и характер материального ущерба, которые устанавливают для персонализации ответственности, определения степени общественной опасности деяния, обеспечения возмещения ущер­ба, квалификации преступления.

Способ реализации и сокрытия похищенного.

Личность преступника (психологический аспект).

Характеристика потерпевшего (опыт работы, добросовест­ность, физическое состояние).

Обстоятельства, способствовавшие совершению мошенни­чества (нарушение правил оформления документов, хранения бланков, штампов и др.).

Меры, предпринимаемые для предупреждения подобных преступлений.

В российской практике аудитор при обнаружении мошенниче­ства должен руководствоваться ПСАД № 13"Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита", Этим документом определено, что все искажения прежде всего надо подразделять на непреднамеренные и преднамеренные. Непреднамеренные искажения  (ошибки) являются результатом непреднамеренных действий (бездействия) персонала организации-клиента и выражаются в арифметических или логических ошибках в учет­ных записях, в расчетах, недосмотре в полноте учета, неправиль­ном отражении в учете фактов хозяйственной деятельности, нали­чия и состояния имущества.

Преднамеренные искажения являются результатом преднаме­ренных действий (бездействия) персонала организации-клиента и совершаются в корыстных целях для введения в заблуждение поль­зователей бухгалтерской отчетности.

Преднамеренные и непреднамеренные искажения в свою оче­редь подразделяются на существенные (т. е. искажающие состоя­ние бухгалтерской отчетности в такой степени, что квалифициро­ванный пользователь на основании этой отчетности может сделать ошибочные выводы) и несущественные.

При проведении проверки аудитору следует оценить как риск возникновения искажений бухгалтерской отчетности, так и риск необнаружения этого с учетом факторов, способствующих появле­нию риска любых видов искажений. Эти факторы делятся на внут­рихозяйственные и внешние.

К внутрихозяйственным факторам относятся: значительные суммы вложений в кризисные отрасли; несоответствие величины оборотных средств быстрому росту объема продаж или значитель­ному снижению прибыли; зависимость организации-клиента в определенный период от одного или нескольких заказчиков (по­ставщиков). Сюда же необходимо отнести изменения в практике договорных отношений или в учетной политике, которые ведут к значительному изменению суммы прибыли; нетипичные сделки, которые оказывают существенное влияние на величину финансо­вых показателей, особенно в конце отчетного периода. К этому следует добавить: несоответствие между оказанными услугами и полученными платежами; недостатки в организационно-управлен­ческой структуре организации-клиента; особенности структуры ка­питала и методов распределения прибыли; отклонения от установ­ленных правил ведения бухгалтерского учета и подготовки отчет­ности.

К внешним факторам, отражающим особенности отрасли дея­тельности организации-клиента и экономики страны в целом, от­носятся: состояние экономики страны (кризис, депрессия, подъ­ем); рост возможности банкротства из-за кризиса отрасли; техно­логические особенности производства.

При обнаружении искажений аудиторской фирме следует оце­нить как степень их влияния на достоверность проверяемой отчет­ности во всех существенных отношениях, так и свой риск в связи с возникшей ситуацией.

В процессе проведения проверки аудитор должен знать, что могут иметь место следующие виды искажений: во-первых, откло­нения от установленных в законодательном порядке правил веде­ния учета и составления отчетности; во-вторых, отсутствие учет­ной политики или несоблюдение предусмотренного порядка отра­жения в учете отдельных операций и оценки имущества.

Все выявленные факты искажений должны быть подробно из­ложены в рабочей документации, а впоследствии представлены в аудиторском заключении (отчете).

Аудиторская фирма несет ответственность: а) за выражение объективного и обоснованного мнения о достоверности представ­ленной ей бухгалтерской отчетности; б) за правильность и полноту данных об искажениях, выявленных и отраженных в заключении (отчете); в) за несоблюдение конфиденциальности коммерческой информации, выразившееся в разглашении сведений о выявлен­ных искажениях отчетности (кроме случаев, предусмотренных дей­ствующим законодательством).

В свою очередь персонал и руководство организации-клиента не­сут ответственность: а) за возникновение как преднамеренных, так и непреднамеренных видов искажений; б) за непринятие мер по предупреждению возникновения данных искажений; в) за их неустранение или несвоевременное устранение.

Важное значение имеют и другие положения. Во-первых, при обнаружении симптомов мошеннических действий аудитор дол­жен определить возможные направления обмана (имущество, пла­тежи, заработная плата и др.); во-вторых, установить уровень обра­зования персонала организации-клиента, в том числе моральный климат в коллективе, оплату труда и условия работы; в-третьих, выявить возможности совершения обмана.

К таким возможностям обмана можно отнести:

Ø обстоятельства, свидетельствующие о предрасположенности руководства к искажению бухгалтерской отчетности (например, уклонение от ответов на запросы аудиторов);

Ø признаки провала попыток руководства внедрить процедуры, способствующие правильному ведению отчетности;

Ø обстоятельства, свидетельствующие о недостатке контроля за деятельностью организации-клиента (дезорганизация производст­ва, недостачи, задержки в выполнении заказа) и вычислительного центра (доступ посторонних к материалам, обеспечивающим и контролирующим движение средств);

Ø доказательства небрежного отношения руководства к выбору сотрудников (например, невнимание к прошлому ведущих сотруд­ников до их приема в организацию);

Ø невозможность получить достаточные и надежные доказатель­ства по вопросам, вызвавшим сомнения.

Если аудитор уверен в том, что обнаружена ошибка, он может: проигнорировать ее (при несущественности); рекомендовать ее ис­править в следующем отчетном периоде; потребовать ее исправле­ния в текущем отчетном периоде; отказать в выдаче положитель­ного аудиторского заключения.

Отказ в выдаче положительного аудиторского заключения воз­можен в случаях, когда нарушен порядок государственной регист­рации организации, или она не прошла соответствующей регист­рации, или занимается деятельностью без соответствующей ли­цензии, а также когда собственники или работники организации-клиента занимаются деятельностью, подпадающей под статьи УК, или же выявлены нарушения действующего законодательства в уч­редительных документах и решениях собственников. Отказ может быть обусловлен и такими обстоятельствами: нарушено действую­щее законодательство по срокам и порядку оплаты уставного ка­питала; допущены существенные ошибки в определении величины уставного капитала и долей, принадлежащих собственникам организации; отсутствуют соответствующим   образом  оформленные документы, определяющие полномочия лиц, подпи­сывавших платежные документы и договоры организации.

В выдаче положительного заключения может быть отказано также, если допущены нарушения учредительных документов по основным пунктам: оплата уставного капитала, выборы и назначе­ние ответственных лиц, выход и прием новых участников, порядок ликвидации и реорганизации организации. Сюда же необходимо добавить и такие причины: допущены существенные ошибки в ве­дении бухгалтерского учета, составлении отчетности, выплате на­логов; по счетам проведены не все операции; нарушено законода­тельство при ликвидации, реорганизации, изменении формы соб­ственности организации; отсутствуют первичные документы и др.

Обобщая сказанное, необходимо подчеркнуть, что, проверяя отчетность, аудитор должен постоянно задаваться вопросами:

Ø все ли, что представлено в отчетности, существует на самом деле (например, имеются ли в наличии товары, стоимость которых отражена в балансе) и все ли, что существует на самом деле, отражено в отчетности (например, были ли оприходованы все компьютеры, имеющиеся в офисе клиента);

Ø все ли, что представлено в отчетности, получило правильную, объективную оценку.

Во всех случаях можно рекомендовать аудиторам восемь золо­тых правил обнаружения обмана, вытекающих из постулата недове­рия. Суть их состоит в следующем:

1. не верить людям ввиду старшинства их положения или длите­льности стажа работы;

2. не пытаться давать объяснения отклонениям, чтобы таким об­разом устранить их;

3. не думать, что здесь это невозможно;

4. чувствовать личную ответственность за обнаружение обмана;

5. знать, какие условия сопровождаются высоким риском обмана и в чем его симптомы;

6. контролировать наиболее рискованные области, особенно в тех случаях, если ранее в них были выявлены ошибки;

7. обеспечить, чтобы аудиторский персонал отличался высоким профессионализмом; помнить, что "профилактика лучше лечения" (аудитор должен проверить существование следующих условий в организации-клиенте: руководство должно быть настроено нетерпимо к обману; должна существовать четкая система внутреннего контроля; любое лицо, обвиненное в мошенничестве, должно понести наказание, что, в частности, предполагает невозможность его увольнения по собственному желанию).