Вопрос 30. Порядок признания доходов и расходов при кассовом методе.

Порядок признания доходов и расходов при методе начисления и порядок определения доходов и расходов при кассовом методе.
Налог на прибыль организаций исчисляется для конкретного налогового периода; налогом облагается прибыль, полученная именно в этом периоде. Поэтому при подсчете прибыли необходимо из доходов вычитать расходы, причем как доходы, так и расходы должны относиться к данному налоговому периоду. Сопоставление доходов и расходов разных периодов неправомерно, искажает налогооблагаемую базу, может привести к многократному обложению одного объекта.

Возможны два метода признания и определения доходов и расходов:

метод начисления (или накопительный метод, метод по отгрузке);

кассовый метод (или метод присвоения).

Организация может утвердить в своей учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога одним из названных методов. Различия между этими методами сводятся к следующему:

Момент признания доходов

Метод начисления: дата возникновения имущественных прав. Доходом признаются все суммы, право на получение которых возникло у плательщика в данном налоговом периоде, независимо от того, получены ли они фактически.

Кассовый метод: дата получения плательщиком от других лиц средств в наличной (в кассу) или безналичной (на банковский счет) форме или в натурально-вещественной форме

Момент признания расходов

Метод начисления: дата возникновения имущественных обязательств. Это суммы обязательств, возникших в данном периоде, независимо оттого, оплачены ли они фактически.

Кассовый метод: дата перечисления плательщиком средств другим лицам в наличной (из кассы) или безналичной (с банковского счета) форме или физическая передача товаров (работ, услуг) в натурально-вещественной форме

При обложении организации другими налогами существуют особенности применения этих методов.

Важно заметить также, что для целей бухгалтерского учета в настоящее время используется исключительно метод начисления. Наблюдается тенденция перехода и в целях налогообложения к этому методу и ограничение использования кассового метода. Действительно, организации имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу лишь тогда, когда они в среднем за предыдущие четыре квартала имели сумму выручки от реализации без учета НДС не более 1 млн руб. за квартал.

Каждый из названных методов имеет как положительные, так и отрицательные стороны с точки зрения налоговых последствий.

Плюсом кассового метода является то, что в доход, учитываемый при налогообложении прибыли, включается только оплаченная выручка. Минус этого метода заключается в моменте признания расходов. Расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль только тогда, когда будут оплачены. А в большинстве случаев организация не успевает их оплатить в течение отчетного периода. К примеру, зарплата за последний месяц квартала выплачивается в следующем квартале. И арендная плата за последний месяц квартала оплачивается в следующем квартале. Перечень таких расходов внушителен. А раз расходы не учитываются при налогообложении, значит, организация вынуждена завышать свои платежи по налогу на прибыль.

Именно по этим причинам многие налогоплательщики отказались от кассового метода и перешли на метод начисления.

Положительной стороной метода начисления является то, что доходы организации уменьшают как оплаченные, так и неоплаченные расходы. Минус же этого метода состоит в том, что в состав доходов включается вся выручка независимо от того, расплатился покупатель за проданный ему товар или нет. Из-за этого организации иногда приходится платить налог на прибыль даже тогда, когда деньги за поставку товара ей не поступили вообще. А далеко не у каждой организации найдутся свободные деньги для того, чтобы перечислить их в бюджет. Следствие этого — пени, начисленные налоговой инспекцией.

Метод начисления означает, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. Если доходы относятся к нескольким периодам и если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются плательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
При реализации по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в отчете комиссионера (агента).

Доходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБР на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований или на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

При методе начисления расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок (по сделкам с конкретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода). Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются плательщиком самостоятельно.

Если договором предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются по принципу равномерности признания доходов и расходов. Если расходы могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, то они распределяются пропорциональному соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов плателыцика. В зависимости от вида расхода. Поступления иного имущества (работ, услуг) и имущественных прав, а также погашения задолженности перед налогоплательщиком иным способом, а расходами плательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.
Оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства плательщиком — приобретателем указанных товаров (работ, услуг, имущественных прав) перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).
По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав расходов на конец соответствующего отчетного периода. При прекращении действия договора (погашении долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества признаются в качестве расхода в тех отчетных периодах, в которых по договору предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной таким платежам.

Расходы, выраженные в инвалюте, пересчитываются в рубли по курсу ЦБР на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по курсу ЦБР на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований или на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

 Статья 273. Порядок определения доходов и расходов при кассовом методе

1. Организации (за исключением банков) имеют право на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал.

2. В целях настоящей главы датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (кассовый метод).

2.1. Суммы выплат, полученные на содействие самозанятости безработных граждан и стимулирование создания безработными гражданами, открывшими собственное дело, дополнительных рабочих мест для трудоустройства безработных граждан за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с программами, утверждаемыми соответствующими органами государственной власти, учитываются в составе доходов в течение трех налоговых периодов с одновременным отражением соответствующих сумм в составе расходов в пределах фактически осуществленных расходов каждого налогового периода, предусмотренных условиями получения указанных сумм выплат.

В случае нарушения условий получения выплат, предусмотренных настоящим пунктом, суммы полученных выплат в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение. Если по окончании третьего налогового периода сумма полученных выплат, указанных в абзаце первом настоящего пункта, превышает сумму расходов, учтенных в соответствии с настоящим пунктом, оставшиеся неучтенные суммы в полном объеме отражаются в составе доходов этого налогового периода.

2.2. Средства государственного финансирования в виде субсидий, предусмотренные Федеральным законом от 22 августа 1996 года N 126-ФЗ "О государственной поддержке кинематографии Российской Федерации", а также средства, полученные организациями кинематографии из Федерального фонда социальной и экономической поддержки отечественной кинематографии на производство, прокат, показ и продвижение национального фильма, источником которых являются бюджетные ассигнования, учитываются в составе внереализационных доходов пропорционально предусмотренным условиями получения указанных средств расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более трех налоговых периодов с даты получения указанных средств.

Данный порядок учета указанных средств не распространяется на случаи приобретения (создания) за счет этого источника амортизируемого имущества. В случае приобретения (создания) за счет указанных средств амортизируемого имущества данные средства отражаются в составе доходов по мере признания расходов на приобретение (создание) амортизируемого имущества.

В случае нарушения условий получения средств, предусмотренных настоящим пунктом, полученные средства в полном объеме отражаются в составе доходов налогового периода, в котором допущено нарушение. Если по окончании третьего налогового периода сумма полученных средств, указанных в абзаце первом настоящего пункта, превысит сумму учтенных в соответствии с настоящим пунктом расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе внереализационных доходов этого налогового периода.

2.3. Средства финансовой поддержки в виде субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации", отражаются в составе внереализационных доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения. Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки, указанных в настоящем пункте, превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе внереализационных доходов этого налогового периода. Такой порядок учета средств финансовой поддержки не распространяется на случаи приобретения за счет указанного источника амортизируемого имущества.

В случае приобретения за счет средств финансовой поддержки, указанных в настоящем пункте, амортизируемого имущества данные средства финансовой поддержки отражаются в составе внереализационных доходов по мере признания расходов по приобретению амортизируемого имущества.

2.4. Средства, полученные в виде субсидий на государственную поддержку развития кооперации российских образовательных учреждений высшего профессионального образования и организаций, реализующих комплексные проекты по созданию высокотехнологичного производства, учитываются в составе внереализационных доходов пропорционально предусмотренным условиями получения указанных средств расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более трех налоговых периодов с даты получения указанных средств.

Данный порядок учета указанных средств не распространяется на случаи приобретения (создания) за счет этого источника амортизируемого имущества. В случае приобретения (создания) за счет указанных средств амортизируемого имущества данные средства отражаются в составе доходов по мере признания расходов на приобретение (создание) амортизируемого имущества.

В случае нарушения условий получения средств, предусмотренных настоящим пунктом, полученные средства в полном объеме отражаются в составе внереализационных доходов налогового периода, в котором допущено нарушение. Если по окончании третьего налогового периода сумма полученных средств, указанных в абзаце первом настоящего пункта, превысит сумму учтенных в соответствии с настоящим пунктом расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе внереализационных доходов этого налогового периода.

3. Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:

1) материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;

2) амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве. Аналогичный порядок применяется в отношении капитализируемых расходов, предусмотренных статьями 261, 262 настоящего Кодекса;

3) расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

4. Если налогоплательщик, перешедший на определение доходов и расходов по кассовому методу, в течение налогового периода превысил предельный размер суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг), установленный пунктом 1 настоящей статьи, то он обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого было допущено такое превышение.

В случае заключения договора доверительного управления имуществом или договора простого товарищества участники указанных договоров, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор.

5. Налогоплательщики, определяющие доходы и расходы в соответствии с настоящей статьей, не учитывают в целях налогообложения в составе доходов и расходов суммовые разницы в случае, если по условиям сделки обязательство (требование) выражено в условных денежных единицах.